ZErb 01/2011, Die Lohnsummenklausel des ErbStRG – ein Ve ... / cc) Sachlicher Anwendungsbereich

aaa) Niederlassungsfreiheit

Die Niederlassungsfreiheit, Art. 43 ff AEUV, schützt das Recht natürlicher und juristischer Personen, sich im Hoheitsgebiet jedes Mitgliedstaates niederzulassen, um eine selbstständige Tätigkeit auszuüben^[20], oder durch Gründung von Agenturen, Zweigniederlassungen, Betriebsstätten oder Tochtergesellschaften in einem anderen als dem Mitgliedstaat, in dem sie ansässig sind, tätig zu werden.^[21] Wesentliches Merkmal ist die Aufnahme einer wirtschaftlichen Erwerbstätigkeit in einem anderen Mitgliedstaat, d. h. eine Erbringung von Leistungen gegen Entgelt^[22], die im vorliegenden Fallbeispiel gegeben ist und vom weiten Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit umfasst wird.

[20] Art. 43 Abs. 1 AEUV, sog. "Primäre Niederlassungsfreiheit".

[21] Art. 43 Abs. 1 Satz 2. AEUV, sog. "Sekundäre Niederlassungsfreiheit".

[22] Art. 48 Abs. 2 EGV, vgl. Tiedje/Troberg, in: Von der Groeben/Schwarze, Kommentar zum EU-/EG-Vertrag, 6. Aufl., 2003, Art. 43 EG, Rn 59.

bbb) Kapitalverkehrsfreiheit

Der Anwendungsbereich der Kapitalverkehrsfreiheit ist durch Art. 56 Abs. 1 AEUV und die nachfolgenden Art. 57 und 58 abgegrenzt und umfasst den Kapitalverkehr sowohl zwischen den Mitgliedstaaten als auch zwischen Mitgliedstaaten und dritten Ländern. Schon aus diesem Grund ist der sachliche Anwendungsbereich wesentlich weiter als jener der anderen Grundfreiheiten, die nur den Wirtschaftsverkehr im Binnenmarkt umfassen. Im AEU-Vertrag fehlt es an einer begrifflichen Definition des Kapitalverkehrs. Zur Bestimmung des Kapitalverkehrs greift der EuGH^[23] der ständigen Rechtsprechung auf die Aufzählung von Kapitalverkehrsvorgängen in der Kapitalverkehrsrichtlinie (insbes. Anhang I) zurück.^[24] Die Kapitalverkehrsrichtlinie enthält eine nicht abschließende Aufzählung der Vorgänge, die unter den Kapitalverkehr fallen, darunter sämtliche Arten entgeltlicher und unentgeltlicher Wertübertragungen als Erscheinungsformen des Kapitalverkehrs, bspw. Direktinvestitionen, Immobilieninvestitionen, Geschäfte mit Wertpapieren und anderen Geldmarktinstrumenten, Darlehen, Kredite, Bürgschaften, Garantien, Schenkungen, Erbschaften sowie die Ein- und Ausfuhr von Vermögenswerten.^[25] Bei der Beteiligung an einer Gesellschaft ist ungeachtet des Ausmaßes dieser Beteiligung ein von der Kapitalverkehrsfreiheit geschützter Sachverhalt gegeben. Gegenüber der Niederlassungsfreiheit ist eine klare Trennung im Sinne einer einfachen tatbestandlichen Exklusivität kaum möglich.^[26] Letztendlich bleibt festzuhalten, dass durch eine Steuer, die an substanzielle Vermögensbewegungen anknüpft und daraus resultierende Vermögenszuwächse erfasst, zumindest die Kapitalverkehrsfreiheit beeinträchtigt werden kann. Vor diesem Hintergrund ist die Kapitalverkehrsfreiheit in die weiteren Betrachtungen einzubeziehen. Das Rangverhältnis von Niederlassungsfreiheit zu Kapitalverkehrsfreiheit ist indes nicht eindeutig geklärt.^[27] An dieser Stelle wird auf eine vertiefende Auseinandersetzung mit der Abgrenzungsproblematik verzichtet, da die inhaltliche Ausgestaltung aller Grundfreiheiten eine gemeinsame Struktur aufweist.^[28] Abgesehen von vielen Besonderheiten^[29] ist die Erkenntnis wichtig, dass die Grundfreiheiten im Grundsatz nebeneinander anwendbar sind.^[30]

[23] EuGH-Urteil v. 16.3.1999, Rs. Trummer, C-222/97, EuGHE 1999, I 1661.

[24] Aus der jüngsten Rechtsprechung: EuGH v. 12.12.2006, C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation, IStR 2007, 69, Slg. 2006, I-11753, Rn 178 ff; v. 24.5.2007, C-157/05, Holböck, IStR 2007, 441, Slg. 2007, I-4051, Rn 33 ff.

[25] Vgl. Anhang I der Richtlinie 361/88/EWG des Rats v. 24.6.1988 zur Durchführung von Art. 67 des Vertrags, ABl L 178 v. 8.7.1988, S. 5–18.

[26] Haslehner, IStR 2008, 565, S. 569.

[27] Auch zur sog. Konvergenzthese, vgl. Cordewener, Europäische Grundfreiheiten und nationales Steuerrecht, S. 323 ff.

[28] Die Abgrenzung kann insbesondere dann eine Rolle spielen, wenn Drittstaaten involviert sind, da die Kapitalverkehrsfreiheit nach hM im Gegensatz zur Niederlassungsfreiheit Schutzwirkung auch für Investitionen in und aus Drittstaaten hat.

[29] Beim EuGH wird davon ausgegangen, dass eine Abgrenzung der Grundfreiheiten vorrangig auf der Tatbestandsebene vorzunehmen ist, vgl. erstmals durch Generalanwalt Alber in der Rechtssache Baars, EuGH-Urteil vom 13.4.2000, C-251/98, EuGHE I 2000, 2805 ff; so wird auch in der weiteren Prüfung fortgefahren.

[30] Kellersmann/Treisch, Europäische Unternehmensbesteuerung, S. 168.