ZErb 01/2021, Zivilrechtsakzessorietät und wirtschaftlic ... / 4. Folgen der bürgerlich-rechtlichen Prägung

Welche Bedeutung ein Klammerverweis für die Auslegung der betreffenden Norm hat, beurteilt die Literatur uneinheitlich. Mit Verweis auf die Methodik wird vereinzelt argumentiert, die Verweisung sei ein rein gesetzestechnisches Mittel, um umständliche Wiederholungen zu vermeiden.^[33] Ausdrückliche Klammerverweise würden daher zu keiner engeren Bindung an das Zivilrecht führen als die Übernahme zivilrechtlicher Begrifflichkeiten. Auch bei ausdrücklichen Klammerverweisen sei eine wirtschaftliche Betrachtungsweise daher nicht ausgeschlossen. Überzeugender ist es meines Erachtens, im Rahmen der Auslegung zu dem gegenteiligen Ergebnis zu kommen. Der ausdrückliche Verweis auf ein fremdes Rechtsgebiert lässt nur den Schluss zu, dass die Wertungen und Voraussetzungen dieses Rechtsgebiets auch für die steuerrechtliche Norm verbindlich sein sollen.^[34] Dieser Auffassung ist auch die Rechtsprechung gefolgt.^[35] Die Auslegung wird also mit Rücksicht auf den Willen des Gesetzgebers im Regelfall ergeben, dass die wirtschaftliche Betrachtungsweise ausgeschlossen ist, wenn Tatbestandsmerkmale einen gesetzlichen Klammerverweis auf das Zivilrecht enthalten.^[36]

Crezelius argumentiert noch weitergehend, dass die zivilrechtliche Bedeutung im gesamten Erbschaftsteuerrecht Vorrang haben solle, solange keine explizite Sonderregel bestehe.^[37] Die Teleologie des Zivilrechts werde aufgrund seiner bürgerlich-rechtlichen Prägung in das Erbschaftsteuerrecht integriert.^[38] Für eine wirtschaftliche Betrachtungsweise fehle die Ermächtigungsgrundlage.^[39] Zu beachten ist allerdings, dass Crezelius auch im Steuerrecht allgemein für eine streng zivilrechtsakzessorische Auslegung eintritt.^[40] Das Argument, die Teleologie des Zivilrechts werde in das Erbschaftsteuerrecht integriert, verkennt aber, dass auch die Erbschaftsteuer eine eigene, vom Zivilrecht abweichende Teleologie verfolgt.^[41] Zweck der Erbschaftsteuer ist es, die aus der Bereicherung durch Erbanfall oder Schenkung resultierende Steigerung der Leistungsfähigkeit zu erfassen.^[42] Aus der Tatsache, dass das Erbschaftsteuergesetz bestimmte Tatbestände aus dem Zivilrecht entlehnt, kann nicht darauf geschlossen werden, dass die zivilrechtliche Teleologie in das gesamte Erbschaftsteuerrecht integriert wird.^[43] Die wirtschaftliche Betrachtungsweise ist also – zumindest soweit kein Klammerverweis auf das Zivilrecht besteht – trotz der bürgerlich-rechtlichen Prägung zulässig.^[44] Die bürgerlich-rechtliche Prägung des Erbschaftsteuerrechts entfaltet nur Auswirkungen, soweit eine konkrete Anknüpfung an das Zivilrecht besteht, beispielsweise durch zivilrechtliche Klammerverweise.^[45] Sie führt nicht zu einer allgemeinen Maßgeblichkeit des Zivilrechts.^[46]

[33] Klein, Ausländische Zivilrechtsformen, S. 43, mit Verweis auf Larenz/Canaris, Methodenlehre, S. 82.

[34] Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, Einf., Rn 13; Fischer/P/W/Pahlke/Konrad, ErbStG, Einf., Rn 47; Kapp/Ebeling/Geck, ErbStG, § 1 (Stand: 8/2020), Rn 5; Wilms/Jochum/Meßbacher-Hönsch, ErbStG, § 1 (Stand: 7/2019), Rn 6; Troll/G/J/G/Gottschalk, ErbStG, Einf. (Stand: 5/2020), Rn 30; Tiedtke/Tiedtke, ErbStG, Einl., Rn 52; Möller, Erbschaftsteuergesetz und ausländisches Erbrecht, S. 142; Crezelius, Erbschaftsteuer, S. 37.

[35] Vgl. BFH 6.3.1991 – II R 69/87, BFHE 163, 394 = BStBl. II 1991, 412, Rn 15 (juris); BFH 30.6.1960 – II 254/57 U, BFHE 71, 266 = BStBl. III 1960, 348, Rn 4 (juris).

[36] Vgl. BFH 30.6.1960 – II 254/57 U, BFHE 71, 266 = BStBl. III 1960, 348, Rn 4 (juris); Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, Einf., Rn 13; Fischer/P/W/Pahlke/Konrad, ErbStG, Einf., Rn 47; zu den Ausnahmen im Folgenden und BFH 4.7.2012 – II R 38/10, BFHE 238, 216 = BStBl. II 2012, 782.

[37] Grundlegend Crezelius, Erbschaftsteuer, S. 36 f.; Crezelius, FR 2007, 613, 619.

[38] Crezelius, Steuerrecht II, S. 324; Crezelius, Erbschaftsteuer, S. 36.

[39] Crezelius, Erbschaftsteuer, S. 37.

[40] Crezelius, Steuerrechtliche Rechtsanwendung, S. 330 ff.

[41] So auch Klein, FR 2001, 118, 122 f.

[42] BVerfG 21.7.2010 – 1 BvR 611/07, BVerfGE 126, 400, Rn 92 (juris); Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, Einf., Rn 9; Troll/G/J/G/Gottschalk, ErbStG, Einf. (Stand: 5/2020), Rn 3; Wilms/Jochum/Wilms, ErbStG, Einf. (Stand: 5/2009), Rn 2; Klein, FR 2001, 118, 122 f.

[43] Klein, FR 2001, 118, 122 f.

[44] H. M.: BFH 8.12.1993 – II R 61/89, BFH/NV 1994, 373, Rn 34 (juris); Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, Einf., Rn 13; Fischer/P/W/Pahlke/Konrad, ErbStG, Einf., Rn 46; Klein, FR 2001, 118, 122 f.

[45] Troll/G/J/G/Gottschalk, ErbStG, Einf. (Stand: 5/2020), Rn 30.

[46] Wilms/Jochum/Meßbacher-Hönsch, ErbStG, § 1 (Stand: 7/2019), Rn 8 f.; Tipke/Lang/Seer, Steuerrecht, § 15 Rn 7; Schulte/Birnbaum, Steuerrecht, S. 10; Fischer/P/W/Pahlke/Konrad, ErbStG, Einf., Rn 46; Troll/G/J/G/Gottschalk, ErbStG, Einf. (Stand: 5/2020), Rn 30; Schmidt, Pflichtteilergänzungsanspruch, S. 59.