A. Geltungsbereich
Das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und Deutschland auf dem Gebiet der Nachlass- und Erbschaftsteuern (DBA-E) datiert vom 30. November 1978 und ersetzt das frühere Abkommen aus dem Jahre 1931. Es gilt grundsätzlich nur für Nachlass- und Erbschaftsteuern. Einzige Ausnahme ist der Tatbestand der Schenkung eines Geschäftsbetriebs (Einzelfirma oder Personengesellschaft; Sitz in Deutschland oder der Schweiz) in den andern Vertragsstaat, auf den die Verständigungslösung nach Art. 12 Abs. 3 DBA-E ausgedehnt wurde (Verständigungsvereinbarung vom 12. November 1987 / 7. April 1988).
Die Schenkung einer deutschen Beteiligung eines in der Schweiz wohnhaften Vaters an seine zwei in der Schweiz wohnhaften Kinder ist beispielsweise vom Regelungsgehalt des Abkommens nicht abgedeckt und führt zu Steuerfolgen in Deutschland (Deutschland kennt eine Anknüpfung für die Schenkungsteuer am Sitz der Beteiligung). Anders wäre die Sachlage zu beurteilen, wenn der Vater die Beteiligung verkauft und anschließend die Kaufpreisforderung den Söhnen schenkt, weil in diesem Fall nur die schweizerischen Bestimmungen zur Anwendung kommen und es im deutschen Steuerrecht an einer Anknüpfung mangelt.
Nebst dem DBA-E sind in der Praxis noch die Steuerbefreiungen für Zuwendungen an Religionsgemeinschaften, gemeinnützige Körperschaften und für (andere) gemeinnützige Zwecke aufgrund von bilateralen Abkommen schweizerischer Kantone mit Deutschland beachtlich. Allerdings haben nicht alle Kantone derartige Abkommen abgeschlossen.
B. Erbschaftsteuerliche Anknüpfung
Die (persönliche) steuerliche Anknüpfung – und im Übrigen auch die sachliche – geht in Deutschland weiter als in der Schweiz, indem das deutsche Besteuerungsrecht nicht nur beim Erblasser, sondern auch beim Erbberechtigten anknüpft.
Außerdem kann das Nachlassvermögen gem. Art. 4 Abs. 3 DBA-E nach deutschem Recht besteuert werden, wenn der Erblasser – trotz des Mittelpunkts seiner Lebensinteressen in der Schweiz – in den letzten fünf Jahren vor seinem Tod in Deutschland über eine ständige Wohnstätte verfügte. Eine ständige Wohnstätte liegt zumindest nicht vor, wenn die Wohnstätte Erholungs- oder ähnlichen Zwecken dient (eine Mietwohnung genügt aber). Beim erwähnten Mechanismus handelt sich um ein konkurrierendes (überdachendes und unbeschränktes) Besteuerungsrecht Deutschlands, das ohne Rücksicht auf die Staatsangehörigkeit und ohne Erfordernis eines Wegzugs aus Deutschland zur Anwendung gelangt. Allein die Tatsache, dass der Erblasser im Zeitpunkt des Todes während mindestens fünf Jahren eine ständige Wohnstätte in Deutschland hatte, führt zur steuerlichen Anknüpfung. Die resultierende Doppelbesteuerung wird durch Anrechnung der schweizerischen Steuern vermieden, nachdem der Schweiz das primäre Besteuerungsrecht zusteht (Art. 8 und Art. 10 DBA-E).
Parallel zur soeben erwähnten Regelung lässt das DBA-E auf Seiten der Erben eine steuerliche Anknüpfung in Deutschland zu, wenn ein Erbe, der nicht Schweizer Staatsangehöriger ist, im Zeitpunkt des Todes des Erblassers in Deutschland eine ständige Wohnstätte hatte (selbst wenn der Mittelpunkt seiner Lebensinteressen außerhalb Deutschlands liegt; vgl. Art. 8 Abs. 2 DBA-E). Es ist nicht erforderlich, dass die ständige Wohnstätte in Deutschland während einer bestimmten Dauer bestand.
Auf Seiten des Erblassers wiederum hat Deutschland gem. Art. 4 Abs. 4 DBA-E noch ein zweites konkurrierendes (überdachendes und unbeschränktes) Besteuerungsrecht bei einem Wegzug (und wenn anschließend keine ständige Wohnstätte mehr vorliegt). Nach dieser Regelung besteht auch ein Besteuerungsrecht Deutschlands, wenn der Erblasser in den letzten zehn Jahren vor Aufgabe der letzten Wohnstätte in Deutschland während einer Dauer von mindestens fünf Jahren über (irgend)eine deutsche Wohnstätte verfügte. Dieses konkurrierende Besteuerungsrecht Deutschlands erlischt fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Erblasser die letzte ständige Wohnstätte in Deutschland aufgegeben hatte. Zieht also eine Person aus Deutschland weg (ohne, dass in Deutschland eine ständige Wohnstätte verbleibt) und verstirbt im folgenden Jahr, muss Deutschland nicht zwingend ein Besteuerungsrecht zustehen. Hatte der Erblasser nämlich vor dem Zuzug in die Schweiz während bloß zweier Jahre eine ständige Wohnstätte in Deutschland unterhalten, sind die Kriterien nach Art. 4 Abs. 4 DBA-E nicht erfüllt. Hingegen greift das deutsche Besteuerungsrecht, wenn der Erblasser während acht Jahren vor dem Wegzug in die Schweiz in Deutschland eine ständige Wohnstätte unterhielt und diese erst zwei Jahre vor seinem Tod im Rahmen eines Umzugs in die Schweiz aufgab. Auch diese Bestimmung setzt keine deutsche Staatsbürgerschaft voraus. Da sie aber – mindestens nach schweizerischem Verständnis – steuerlich motivierte Wegzüge aus Deutschland sanktionieren soll, wird ihr "pönaler" Charakter gemildert, sofern der Wegzug auf nachvollziehbaren Gründen wie
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der Aufnahme einer unselbstständigen Tätigkeit in der Schweiz oder |
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auf Heirat mit einem S... |