ZErb 03/2011, Ertrags- und Verwaltungsvorbehalte bei vor ... / 4. Anteilsübertragung gegen Versorgungsleistungen

Eine Anteilsübertragung gegen Versorgungsleistungen kommt in Betracht, wenn der Senior sich aus der Leitung des Unternehmens bzw. der Verwaltung seines Gesellschaftsanteils zurückziehen und statt der ungewissen Gewinnanteile genau festgelegte Versorgungsleistungen, insbesondere Rentenzahlungen zu erlangen sucht. Bei dieser Gestaltung lässt man sich von dem Gedanken leiten, dass die wiederkehrenden Leistungen gleichsam künftige Erträge des übertragenen Vermögens darstellen, die sich der Veräußerer – ähnlich wie beim Nießbrauch – als vom übertragenen Vermögen "abgespaltenes Recht" vorbehält, wobei die Erträge künftig allerdings vom Vermögensübernehmer zu erwirtschaften sind.^[109] Damit einhergehend werden die Versorgungsleistungen weder als Veräußerungsentgelt noch als Anschaffungskosten qualifiziert,^[110] sodass die zur Versorgung des Seniors zur Verfügung stehenden Mittel nicht durch Steuerlasten teilweise aufgezehrt werden. Um zu vermeiden, dass es iZm den Zahlungen des Übernehmers zur steuerpflichtigen Auflösung stiller Reserven, die sich im Gesellschaftsanteil gebildet haben, kommt, empfiehlt es sich, die Anforderungen einzuhalten, die im BMF-Schreiben vom 11.3.2010^[111] (IV. Rentenerlass) niedergelegt sind.^[112] Danach ist für das Vorliegen begünstigter Versorgungsleistungen insbesondere erforderlich,

▪	dass es sich um einen Mitunternehmeranteil an einer Personengesellschaft handelt, die eine Tätigkeit iSd §§ 13, 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 oder des § 18 Abs. 1 EStG ausübt,[113]
▪	dass die wiederkehrenden Leistungen nach überschlägiger Berechnung nicht höher sind als der langfristig erzielbare Ertrag des übergebenen Vermögens, wobei hierfür grundsätzlich eine entsprechende Vermutung besteht,[114]
▪	dass der Empfänger der Versorgungsleistungen eine Person ist, die zum Generationennachfolgeverbund gehört,[115]
▪	dass es sich bei den Versorgungsleistungen um wiederkehrende Leistungen handelt, die auf die Lebenszeit des Empfängers gezahlt werden[116] und
▪	dass die wechselseitigen Rechte und Pflichten in einem Übertragungsvertrag klar und eindeutig sowie rechtswirksam vereinbart und ernsthaft gewollt sind und die Leistungen wie vereinbart tatsächlich erbracht werden.[117]

Als Empfänger des Vermögens kommen Angehörige, daneben aber auch familienfremde Dritte in Betracht.^[118] Letzteres ist der Fall, wenn der Übernehmer aufgrund besonderer persönlicher Beziehungen zum Übergeber ein persönliches Interesse an der lebenslangen angemessenen Versorgung des Übergebers hat oder wenn die Vertragsbedingungen allein nach dem Versorgungsbedürfnis des Übergebers und der Leistungsfähigkeit des Übernehmers vereinbart werden.^[119]

Zur dinglichen Absicherung des Übergebers kann parallel zu den Versorgungsleistungen auch der Vorbehalt eines Nießbrauchs vereinbart werden. Dies steht der Anerkennung begünstigter Versorgungsleistungen nicht entgegen, wenn der Nießbrauch lediglich Sicherungszwecken dient und der Vermögensübergeber gleichzeitig mit der Nießbrauchsbestellung dessen Ausübung nach § 1059 BGB dem Vermögensübernehmer überlässt.^[120]

Denkbar ist auch eine sog. "gleitende Vermögensübergabe", bei der zunächst eine Schenkung unter Nießbrauchsvorbehalt erfolgt und anschließend der Nießbrauch durch Vereinbarung wiederkehrender Versorgungsleistungen abgelöst wird.^[121]

Der Empfänger der Versorgungsleistungen erwirtschaftet Einkünfte gem. § 22 Nr. 1 b EStG, während der Vermögensübernehmer den Sonderausgabenabzug gem. § 10 Nr. 1 a EStG in Höhe der geleisteten Beträge in Anspruch nehmen kann, ohne dass es noch auf die Unterscheidung zwischen Rente und dauernder Last ankommt.^[122]

[109] BFH, ZEV 2003, 420, 422; Mayer, Der Übergabevertrag, 2. Aufl. 2001, Rn 81; Pohl, in: Hörger/Stephan, Unternehmens- und Vermögensnachfolge, 2. Aufl. 2002, Rn 641.

[110] BFH, BStBl II 2008, 123.

[111] DStR 2010, 544; dazu etwa: Seitz, DStR 2010, 629; Spiegelberger, DStR 2010, 1822.

[112] Vgl. auch Spiegelberger, Vermögensnachfolge, 2. Aufl. 2010, § 6 Rn 33; v. Hoyenberg, Vorweggenommene Erbfolge, 2010, 4. Kap. Rn 16 ff; v. Sothen, in: Scherer, Münchener AnwaltsHandbuch Erbrecht, 3. Aufl. 2010, § 36 Rn 152 ff.

[113] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 7.

[114] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 27, 29.

[115] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 50.

[116] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 56.

[117] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 49.

[118] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 4.

[119] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 4.

[120] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 24.

[121] BMF-Schreiben v. 11.3.2010, DStR 2010, 545, Tz 25; zur damit verbundenen Surrogation: Götz/Hülsmann, DStR 2010, 2377, 2432.

[122] Levedag, GmbHR 2010, 855, 861.