ZErb 04/2008, § 8c KStG: Vorsicht bei lebzeitiger Übertr ... / III. Tatbestand des neuen § 8 c KStG – schädlicher Beteiligungserwerb

Das Gesetz spricht in § 8 c KStG von einer unmittelbaren Übertragung "des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahestehende Personen" innerhalb von fünf Jahren und definiert dies als schädlichen Beteiligungserwerb.^[3]

Ob die Übertragung bzw. der Beteiligungserwerb entgeltlich oder unentgeltlich erfolgt, spielt nach dem Wortlaut des Gesetzes keine Rolle. Dies galt auch bereits für die Vorgängervorschrift § 8 Abs. 4 KStG, zu deren Interpretation sich die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 16. April 1999^[4] geäußert hat. Gemäß dessen Textziffer 04 kann die Übertragung der Anteile ausdrücklich entgeltlich oder unentgeltlich erfolgen. Lediglich der Anteilsübergang durch Erbfall einschließlich der Erbauseinandersetzung soll nicht erfasst sein, hingegen jedoch die Fälle der vorweggenommenen Erbfolge.

Im Hinblick auf den Wortlaut von § 8 c KStG sowie das Fehlen jeglicher Auseinandersetzung mit einer möglichen weiteren Differenzierung des Begriffs der schädlichen Anteilsübertragung in der Gesetzesbegründung^[5] ist davon auszugehen, dass das bisherige Verständnis der Finanzverwaltung auch die Grundlage des aktuellen Gesetzes bildet.

Dafür spricht auch die dogmatische Überlegung, dass es sich beim Anteilsübergang durch Erbfall von vornherein nicht um eine Übertragung im eigentlichen Sinne handelt, da der Übergang von Gesetzes wegen und nicht etwa durch einen gesonderten Übertragungsakt erfolgt. Darüber hinaus handelt es sich beim Erbfall auch nicht um einen gestaltbaren Anteilseignerwechsel.^[6] In Fällen der vorweggenommenen Erbfolge bzw. bei Schenkungen liegt jedoch eindeutig ein Übertragungsakt vor. Dass auch Vorgänge im Rahmen der Erbauseinandersetzung nicht in den Anwendungsbereich der Verlustabzugsbeschränkungen fallen sollen, ist mit ihrem engen inneren Zusammenhang mit dem Anteilsübergang im Erbwege zu erklären, stellt jedoch – dogmatisch betrachtet – beinahe ein Entgegenkommen der Finanzverwaltung bzw. des (deren Sichtweise übernehmenden) Gesetzgebers dar.

Vor diesem Hintergrund spielen körperschaftsteuerrechtliche Verlustabzugsbeschränkungen auch im Bereich der Nachfolgeplanung mitunter eine nicht zu unterschätzende Rolle. Dies gilt umso mehr, als das praktische Risiko der Verwirklichung des entsprechenden Tatbestandes nach der nun geltenden Neuregelung in § 8 c KStG erheblich höher ist als nach der bisherigen Rechtslage.

Im Einzelnen gilt Folgendes: Ein die Verlustabzugsbeschränkung auslösender schädlicher Anteilseignerwechsel liegt vor, wenn innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 % der Anteile an einen Erwerber oder ihm nahestehende Personen übertragen werden. Der Anteilseignerwechsel ist selbst dann schädlich, wenn er mittelbar zu keiner Veränderung der Beteiligungsquote führt. Es ist stets eine retrospektive Betrachtung zugrunde zu legen. Sobald innerhalb eines 5-Jahres-Zeitraums die Schwelle von 50 % überschritten wird, werden die Rechtsfolgen des § 8 c Satz 1 KStG (vollständiger Untergang des Verlustes) ausgelöst; anschließend beginnt ein neuer 5-Jahres-Zeitraum.

[3] Die genannten fünf Jahre sind wohl als Zeitjahre (nicht Kalenderjahre) zu verstehen; Gleiches galt auch für § 8 Abs. 4 KStG aF; vgl. Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 4 Rn G2.

[4] BStBl I 1999, 455 ff.

[5] BT-Drucks. 16/4841, S. 75 f.

[6] Vgl. Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 4 Rn 50.