ZErb 04/2009, Keine Mitunternehmerinitiative der überneh ... / Sachverhalt

Zur Regelung ihrer Vermögensnachfolge gründeten die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) und ihr Ehemann zunächst eine Grundstücks-Verwaltungs GmbH (GmbH) und zusammen mit dieser als Komplementärin durch notariell beurkundeten Vertrag vom 28. Dezember 2001 (UR-Nr. 1154/2001) eine GmbH & Co. KG (KG), an deren Gesellschaftsvermögen die Eheleute je zur Hälfte und die GmbH nicht beteiligt sein sollten. Das Gesellschaftskapital sollte 20.000 EUR betragen und von den Eheleuten durch Einbringung eines ihnen bis dahin zu hälftigem Miteigentum gehörenden bebauten Grundstücks sowie der damit zusammenhängenden Verbindlichkeiten in Höhe von 511.292 EUR aufgebracht werden. Soweit der Wert des Grundstücks "die Kommanditeinlage" überstieg, war die Differenz hälftig auf variablen Kapitalkonten auszuweisen. Die festen Kapitalkonten sollten das Maß der Gesellschaftsrechte bestimmen. Die KG wurde am 16. April 2002 ins Handelsregister eingetragen.

Mit weiterem notariell beurkundetem Vertrag vom selben Tag (UR-Nr. 1156/2001) vereinbarten die Eheleute, ihr festes Kapitalkonto von je 10.000 EUR in jeweils drei Anteile aufzuspalten, und zwar in einen Anteil von 1.000 EUR und zwei Anteile von 4.500 EUR. Sodann übertrugen sie – mit Wirkung auf den Zeitpunkt der Eintragung der KG ins Handelsregister – die Anteile zu 4.500 EUR jeweils unentgeltlich auf den Sohn und die Tochter. Dazu hieß es, die Schenkungen würden durch Umbuchung des "vorbezeichneten festen Kapitals" auf Konten der Kinder vollzogen. Es bestehe Einigkeit darüber, "dass die variablen Kapitalkonten der Schenker von der obigen Übertragung unberührt bleiben". In Abänderung des Gesellschaftsvertrages der KG erkannten die Kinder an, nur ein Stimmrecht von je 5 vH zu haben. Außerdem billigten sie den Eheleuten das "unbegrenzte Recht zu, Entnahmen zu tätigen, auch wenn hierdurch ein negatives Kapitalkonto beim Schenker und negatives Kapital der Gesellschaft" entstehe oder sich vergrößere.

Die Eheleute behielten sich jeweils einen lebenslänglichen Nießbrauch vor und verpflichteten sich gesamtschuldnerisch, die außerordentlichen Grundstückslasten einschließlich der eingebrachten Verbindlichkeiten zu tragen. Die Nießbraucher sollten die Gesellschaftsrechte in der KG wahrnehmen; die Kinder erteilten ihnen "vorsorglich Stimmrechtsvollmacht". Nach Regelung einiger auflösender Bedingungen bezüglich der Schenkungsabreden übernahmen die Eheleute schließlich die Schenkungsteuer.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA –) ermittelte einen Grundbesitzwert für Zwecke der Schenkungsteuer auf den 28. Dezember 2001 für das von den Eheleuten in die KG eingebrachte Grundstück in Höhe von 1.552.282,15 EUR und setzte mit Bescheid vom 5. Dezember 2002 wegen der Schenkung der Klägerin an die Tochter eine Steuer von 8.184 EUR fest. Als Ausführungszeitpunkt der Schenkung war der Tag der Eintragung der KG ins Handelsregister, nämlich der 16. April 2002, angegeben. Der schenkweise Erwerb war mit 1/4 von 90 vH von (abgerundet 1 552.000 EUR ./. 511.292 EUR), nämlich mit 234.159 EUR, angesetzt.

Einspruch und Klage, mit denen die Klägerin verlangt hatte, ihr die Steuervergünstigungen des § 13 a des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes idF vor Inkrafttreten des Art. 13 Nr. 1 des Haushaltsbegleitgesetzes 2004 vom 29. Dezember 2003 (BGBl I 2003, 3076) – ErbStG – zu gewähren, blieben ohne Erfolg. Das FA stundete lediglich mit Einspruchsentscheidung vom 30. Juni 2003 die Steuer vollen Umfangs nach § 25 Abs. 1 ErbStG. Auch das Finanzgericht (FG) war der Ansicht, die Steuervergünstigungen des § 13 a ErbStG könnten nicht gewährt werden, weil die Kinder keine Mitunternehmer geworden seien. Es fehle an der Mitunternehmerinitiative, weil die Gesellschafterrechte der Kinder von den Nießbrauchern wahrgenommen würden, und wegen des umfassenden Entnahmerechts der Nießbraucher auch an dem Mitunternehmerrisiko.

Im Klageverfahren hatte die Klägerin ein auf Januar 2002 datiertes und von den Eltern sowie den Kindern unterschriebenes Schriftstück vorgelegt, in dem festgestellt wurde, es sei von Anfang an gewollt gewesen, auch die variablen Kapitalkonten in die Zuwendungen einzubeziehen. Dies solle mit dem Schriftstück klargestellt werden.

Mit der Revision rügt die Klägerin fehlerhafte Anwendung des § 13 a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 sowie Abs. 2 und 4 Nr. 1 ErbStG. (...)

Das FA ist der Revision entgegentreten.