ZErb 05/2011, Der Fiskus und das Ehrenamt / d) Probleme des Werbungskostenabzugs

Wie bei § 3 Nr. 26 EStG und § 3 Nr. 26 a EStG besteht auch bei § 3 Nr. 26 b EStG aufgrund des Verweises in Satz 2 die Problematik des beschränkten Ausgabenabzugs. Obwohl sich dem Gesetzgeber im Rahmen der Einführung des § 3 Nr. 26 b EStG erneut die Möglichkeit zur Neufassung dieser seit Langem als kritisch erachteten Regelung bot, hat er sie bedauerlicherweise ungenutzt verstreichen lassen.

Wenn die Einnahmen aus begünstigten Tätigkeiten 2.100 EUR überschreiten, ist ein entsprechender Ausgabenabzug gem. § 3 Nr. 26 S. 2 EStG, auf den § 3 Nr. 26 b S. 2 EStG verweist, abweichend von § 3c EStG nur insoweit möglich, wie die Betriebsausgaben oder Werbungskosten den steuerfreien Betrag übersteigen. Die Vorschrift lässt allerdings offen, wie zu verfahren ist, wenn die Einnahmen unter dem Freibetrag bleiben. Aus dem Wortlaut schließt die Finanzverwaltung, dass in diesem Fall § 3c Abs. 1 EStG eingreift und die Ausgaben mithin in vollem Umfang nicht abzugsfähig sind, selbst wenn diese die Einnahmen erheblich übersteigen.^[93] Der Steuerpflichtige hat jedoch keine Möglichkeit, auf die Steuerbefreiung zu verzichten, sodass nach verfassungsgemäßer Gesetzesauslegung die Werbungskosten auch bei Einnahmen unter 2.100 EUR – zumindest soweit sie den steuerfreien Betrag nach § 3 Nr. 26 S. 1 EStG übersteigen – als abzugsfähig zu behandeln sind.^[94] Nach hier vertretener Meinung verstößt die Finanzverwaltung somit in eklatanter Weise gegen den Gleichheitsgrundsatz, da Einnahmen aus ehrenamtlicher Tätigkeit im Gegensatz zu Einnahmen aus nicht nach § 3 Nr. 26 b EStG begünstigten Tätigkeiten benachteiligt werden.

Im Bereich des ehrenamtlichen Betreuungswesens wird diese Problematik jedoch keine besonders große Rolle spielen. Zwar dürften die Einnahmen eines Betreuers aufgrund der relativ geringen Aufwandsentschädigung iHv 323 EUR oftmals unter dem Freibetrag des § 3 Nr. 26 b EStG bleiben. Doch ist es unwahrscheinlich, dass in diesen Fällen hohe Beträge als Werbungskosten abzugsfähig sind. In solchen Konstellationen ist es für den Betreuer nämlich günstiger, anstatt der pauschalen Aufwandsentschädigung gem. § 1835 a BGB einen "echten" Aufwendungsersatz nach § 1835 BGB zu beanspruchen, den er dann in unbegrenzter Höhe steuerfrei vereinnahmen kann.

Als problematisch im Rahmen des Werbungskostenabzugs bei der Gewährung von Aufwandsentschädigungen gem. § 1835 a BGB gestaltet sich jedoch die Praxis der Finanzverwaltung, ehrenamtlichen Betreuern, die ihre Werbungskosten nicht detailliert nachweisen möchten, der Vereinfachung halber einen Pauschalabzug iHv 25 % der Einnahmen zu gewähren. Während nach alter Rechtslage ein solcher Abzug noch bei der Übernahme von sieben Betreuungen möglich war, ist dies jetzt erst ab der Übernahme der 27. Betreuung der Fall. Von ehrenamtlichen Betreuungen kann in dieser Größenordnung keinesfalls mehr die Rede sein, sodass der pauschale Werbungskostenabzug in einer Vielzahl von Fällen nun überhaupt keine Rolle mehr spielen wird. Die einzige Konstellation, in der ein Steuerpflichtiger noch davon profitiert, ist diejenige, dass die Freibeträge durch andere Tätigkeiten bereits ausgeschöpft sind, sodass dem Betreuer dann zumindest der pauschale Werbungskostenabzug gewährt werden muss.^[95]

[93] R 3.26 Abs. 9 S. 1 LStR 2011.

[94] So v. Beckerath (o. Fn 29), § 3 Nr. 26 Rn B 26/150; Fissenewert (o. Fn 34), § 3 Nr. 26 Rn 11 will über eine teleologische Einschränkung des § 3 c Abs. 1 EStG sogar erreichen, dass der Teil der Ausgaben, der die steuerfrei belassenen Einnahmen übersteigt, unabhängig davon, ob er 2.100 EUR überschreitet, abzugsfähig ist.

[95] So grds. auch die OFD-Niedersachsen (o. Fn 22), S. 5, allerdings unter Ablehnung der Anwendbarkeit des Freibetrags nach § 3 Nr. 26 a EStG bei Ausschöpfung des Freibetrags iHv 2.100 EUR durch eine andere Tätigkeit.