ZErb 07/2023, Stiftungssteuerrecht - Teil 2: das Steuerr ... / C. Besteuerung bei Stiftungsbeendigung

Bei Beendigung einer privatnützigen Stiftung erfolgt keine Liquidationsbesteuerung nach Maßgabe des § 11 KStG, da die Norm auf Stiftungen nicht anzuwenden ist.^[58] Es gelten damit auch im Beendigungsprozess die allgemeinen Besteuerungsregeln, wonach Gewinne nur dann bei der Stiftung ertragsteuerpflichtig sind, wenn sie zufließen bzw. realisiert werden.^[59] Das ist z.B. der Fall, wenn die Stiftung anlässlich ihrer Beendigung steuerverstricktes Vermögen veräußert, um den dadurch erzielten Erlös an die Anfallsberechtigten auszukehren. Steuern können aber auch bei einer Entnahme oder Betriebsaufgabe ausgelöst werden, wenn Wirtschaftsgüter eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils auf einen oder mehrere Anfallsberechtigte übertragen werden.^[60]

[58] § 11 KSG erfasst nur Steuerpflichtiger i.S.v. § 1 Abs. 1 Nr. 1–3 KStG. Stiftungen sind aber allenfalls nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG (rechtsfähige Stiftung) oder nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG (nichtrechtsfähige Stiftung) körperschaftsteuerpflichtig; ebenso Richter, in: Richter, Stiftungsrecht § 26’Rn 13.

[59] Schienke-Ohletz/Mehren, ZStV 2022, 1, 7.

[60] Werder/Wystrcil, BB 2016, 1558, 1562.

I. Vermögensanfall

Mit der Auflösung oder Aufhebung der Stiftung fällt das Stiftungsvermögen an die in der Satzung bestimmten Anfallsberechtigten.^[61] Dieser Vermögensanfall unterliegt gem. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 1 ErbStG der Schenkungsteuer. Als Schenker gilt für die Bestimmung der StKl. nicht die Stiftung, sondern gem. § 15 Abs. 2 S. 2 ErbStG der Stifter. Bei einer Familienstiftung dürfte daher regelmäßig die Stkl. I (Steuersatz: 7 %–30 %) anzuwenden sein.^[62] Die Auskehrung des Stiftungsvermögens ist aber nicht nur schenkungsteuerpflichtig, sondern kann jedenfalls nach der Auffassung der Finanzverwaltung (unter den gleichen Bedingungen wie die laufenden Leistungen einer Stiftung) zusätzlich zu Einkünften aus Kapitalvermögen i.S.v. § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG führen und damit Einkommensteuer auslösen.^[63] Um eine solche verfassungsrechtlich bedenkliche Doppelbesteuerung^[64] zu vermeiden, ist zu empfehlen, thesaurierte Gewinne möglichst noch vor dem Beginn des Auflösungs- bzw. Aufhebungsprozesses an die Destinatäre auszuschütten.^[65]

[61] § 88 BGB (§ 87c BGB n.F.).

[62] Orth, in: Orth/Uhl, Sitftungsrechtsreform 2021, Rn 865.

[63] BMF v. 27.6.2006 – IV B 7-S 2252-4/06, BStBl I 2006, 417.

[64] Dazu Orth, ZStV 2019, 182, 186 ff.

[65] V. Löwe, in: Feick, Stiftung als Nachfolgeinstrument, Kap. 5 Rn 30.

II. Satzungsänderung als Sonderfall

Zu beachten ist, dass die Finanzverwaltung bei bestimmten Satzungsänderungen (z.B. einer Zweckänderung oder einer Erweiterung des Begünstigtenkreises bei einer reinen Familienstiftung auf Personen, die einer entfernteren StKl. angehören als die ursprünglichen Begünstigten) auch eine zulässige Zweckänderung dergestalt sanktioniert, dass sie darin die Beendigung der "bisherigen" und die Gründung einer "neuen" Stiftung erkennt.^[66]

Die durch Satzungsänderung entstandene "neue" Stiftung gilt als Erwerber des Vermögens der "bisherigen" Stiftung (§ 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG).^[67] Dies führt zu einem potenziell schenkungsteuerpflichtigen Erwerb der "neuen" Stiftung. Zudem beginnt die für die Erbersatzsteuer relevante Frist von 30 Jahren für die "neue" Stiftung wieder neu.^[68]

[66] R E 1.2 Abs. 4 S. 3 ErbStR.

[67] R E 1.2 Abs. 4 S. 3 ErbStR.

[68] R E 1.2 Abs. 4 S. 7 ErbStR.