ZErb 10/2022, Einschränkende Auslegung des Einstiegstest ... / 2. Vorlage

a) Rückblick

Das ErbStG wurde bereits drei Mal durch das BVerfG überprüft. Der Beschl. v. 22.6.1995^[43] erging zu einer Verfassungsbeschwerde. Die beiden weiteren Entscheidungen vom 7.11.2006^[44] und vom 17.12.2014^[45] beantworteten die Vorlagefragen des BFH vom 22.5.2002^[46] und vom 27.9.2012.^[47]

[43] BVerfGE 93, 165 = DStR 1995, 1348.

[44] 1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1 = DStR 2007, 235.

[45] BVerfGE 138, 136 = DStR 2015, 31.

[46] BFH – II R 61/99, DStR 2002, 1438.

[47] BFH – II R 9/11, DStR 2012, 2063.

b) Vermeidung von Vorlagen

Seit dem 27.9.2012 erfolgte, wohl auch wegen des personellen Wechsels an der Spitze des II. Senats im Frühjahr 2016, keine weitere Vorlageentscheidung des ErbStG an das BVerfG. In verfassungsrechtlich problematischen Bereichen des ErbStG nahm der II. Senat des BFH verfassungskonforme Auslegungen vor.^[48]

Das BVerfG hat in seiner Entscheidung vom 17.12.2014 die Finanzgerichte aufgefordert, Vorlageverfahren nach Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG zu vermeiden, und ist dabei der Argumentation des BFH in seinem Beiladungsbeschluss vom 5.10.2011^[49] und der daraufhin ergangenen Vorlageentscheidung vom 27.9.2012^[50] entgegengetreten. In der Beitrittsaufforderung vom 5.10.2011 begründet der BFH die Notwendigkeit der Prüfung der Verfassungsmäßigkeit des ErbStG insbesondere mit dem begünstigten Übergang von Anteilen an Cash-Gesellschaften. Die Möglichkeit einer Korrektur über § 42 AO wird dabei nicht erwähnt. Dies hatte zur Folge, dass der Bundesrat in seiner Stellungnahme zum Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2013 die von ihm gewünschte Neufassung von § 13a Abs. 4, Abs. 5a und § 13 Abs. 2 sowie Abs. 2a ErbStG wie folgt begründete:

Zitat

"Der Bundesfinanzhof hat in seinem Beiladungsbeschluss vom 5.10.2011 (Az II R 9/11) Gestaltungsmöglichkeiten aufgezeigt, mit denen Privatvermögen den Begünstigungen für Betriebsvermögen zugeführt werden kann."^[51]

In der Vorlageentscheidung vom 27.9.2012 begründet der BFH sodann seine Auffassung, die Begünstigungen von Cash-Gesellschaften können nicht durch § 42 AO vermieden werden, u.a. wie folgt:

Zitat

"Der Bundesrat geht in seiner Stellungnahme zum Entwurf eines JStG 2013 ersichtlich ebenfalls davon aus, dass keine missbräuchliche Gestaltung i.S.d. § 42 AO vorliege; denn andernfalls bedürfe es nicht der geforderten Änderung des § 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 4 ErbStG" (BR-DS 302/12 [Beschluss], 113 ff.).^[52]

Diesem Zirkelschluss ist das BVerfG in seiner Entscheidung vom 17.12.2014 mit folgendem Hinweis entgegengetreten:

Zitat

"Die Finanzgerichte sind allerdings bei der Auslegung und Anwendung des § 42 AO nach Möglichkeit gehalten, mit Hilfe dieser Bestimmung über den Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten im Steuerrecht solchen Gestaltungspraktiken entgegen zu wirken, die sonst zur Verfassungswidrigkeit einer Norm führen."^[53]

Die Vermeidung von Vorlageverfahren durch die Anwendung der allgemeinen Missbrauchsvorschrift des § 42 AO bildet nach meiner Ansicht die eine Seite, ihre Vermeidung durch Auslegung die andere Seite der gleichen Medaille.^[54]

[48] Im Hinblick auf die Erbschaftsteuerbefreiung des Familienheims erfolgte die verfassungskonforme Auslegung allerdings eng am Wortlaut, vgl. BFH, Urt. v. 29.11.2017 – II R 14/16, ZEV 2018, 290, 293 Rn 27; BFH, Urt. v. 1.12.2021 – II R 18/20, ZEV 2022, 482, 483 Rn 12 m. Anm. Wachter; hierzu Fischl-Obermayer, ZErb 2022, 212; Geck, kösdi 9/2022, 22887.

[49] II R 9/11, ZEV 2011, 672 m. Anm. Hannes.

[50] DStR 2012, 2063.

[51] BR-Drucks 302, 12 (Beschluss), 114.

[52] BFH, Entsch. vom 27.9.2012 – II R 9/11, DStR 2012, 2063, 2075 Rn 120.

[53] BVerfG – 1 BvL 21/12, DStR 2015, 31, 60 Rn 255.

[54] Landsittel, ZErb 2020, 121, 124.

c) Zwischenergebnis

Danach kommt ein Vorlageverfahren nach Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG erst dann in Betracht, wenn sich ein verfassungswidriges Ergebnis der Anwendung von § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG nicht durch Auslegung vermeiden lässt.^[55]

[55] So hat das BVerfG im Beschl. v. 16.12.2010 – 2 BvL 16/90, NVwZ-RR 2011, 387, 389 Rn 32 festgehalten: "Im Rahmen seiner Überzeugungsbildung hat das vorlegende Gericht das vorrangige Gebot der verfassungskonformen Auslegung zu berücksichtigen. Kann es im Rahmen methodisch vertretbarer Gesetzesauslegung zu dem Ergebnis gelangen, das Gesetz sei mit dem Grundgesetz vereinbar, so hat es diese Interpretation seiner Entscheidung zugrunde zu legen (vgl. BVerfGE 22, 373, 377 = NJW 1968, 99; BVerfGE 90, 145, 170 = NJW 1994, 1577)." In der Entscheidung zu der Begünstigungsfähigkeit von Wohnungsvermietungsgesellschaften kam eine Vorlage nach Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG i.V.m. § 80 Abs. 2 S. 1 BVerfGG nicht in Betracht, da bei verfassungskonformer Auslegung § 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 2 d) ErbStG verfassungskonform ist, vgl. BFH, Entsch. v. 24.10.2017 – II R 44/15, DStR 2018, 403, 406 Rn 34.