zerb 11/2013, Steuerliche Pflichten des Erben in Bezug auf "schwarzes" Nachlassvermögen (Teil 2)

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In Teil 1 (ZErb 10/3013, 286 ff) wurden die steuerlichen Pflichten des Erben dargestellt, wobei besonders der Fall betrachtet wurde, dass sich im Nachlass vom Erblasser nicht deklariertes "schwarzes" Vermögen im Ausland befindet. Den Erben treffen in diesem Fall besondere Anzeigepflichten gem. § 30 Abs. 1 ErbStG und Berichtigungspflichten gem. § 153 Abs. 1 AO. Hat der Erbe diese Pflichten verletzt, indem er den Erwerb von Auslandsvermögen bewusst nicht angezeigt oder eine gebotene Berichtigung nicht bzw. nicht rechtzeitig vorgenommen hat, kann er durch eine Selbstanzeige strafbefreiende Wirkung erlangen. In Teil 2 des Beitrages werden die Voraussetzungen und Rechtsfolgen der Selbstanzeige dargestellt.

II. Strafbefreiende Selbstanzeige

Eine Selbstanzeige ist möglich bei einer vorsätzlichen Steuerhinterziehung gem. § 370 AO und bei einer leichtfertigen Steuerverkürzung gem. § 378 AO. Während Erstere als Straftat mit bis zu fünf Jahren Gefängnisstrafe bedroht ist, ist Letztere eine Ordnungswidrigkeit, die mit einer Geldbuße bis zu 50.000 EUR geahndet werden kann. Im Falle einer wirksamen Selbstanzeige entfallen die Strafbarkeit der Steuerhinterziehung und die Sanktion durch Geldbuße bei einer Steuerverkürzung (vgl. § 378 Abs. 3 AO).

Die Selbstanzeige ermöglicht es, strafbefreiend zur Steuerehrlichkeit zurückzukehren. Während bis zur Neufassung des § 371 AO durch das Gesetz zur Verbesserung der Bekämpfung der Geldwäsche und Steuerhinterziehung^[1] auch durch eine Teilselbstanzeige – "insoweit" – Strafbefreiung eintrat, erfordert die Straffreiheit nunmehr die vollständige Rückkehr zur Steuerehrlichkeit, der Steuerhinterzieher muss "reinen Tisch" machen^[2] und sämtliche strafrechtlich unverjährten, unrichtig erklärten Sachverhalte einer Steuerart vollständig aufklären. Die Voraussetzungen für eine strafbefreiende Selbstanzeige wurden durch das Schwarzgeldbekämpfungsgesetz somit deutlich angehoben.

Haben Erben bereits zu Lebzeiten des Erblassers selbst (durch Mittäterschaft oder Teilnahme) den Straftatbestand der Steuerhinterziehung verwirklicht oder bei der gebotenen Berichtigungsanzeige zu lange gezögert (vgl. § 153 Abs. 1 AO "unverzüglich") oder diese vollständig unterlassen, können sie durch eine Selbstanzeige Straffreiheit erlangen. Hierbei ist bei einer Erbengemeinschaft zu beachten, dass die Selbstanzeige eines Miterben – anders als eine Anzeige nach § 30 ErbStG bzw. Berichtigung nach § 153 AO – nicht allen Miterben zugute kommt. Die Selbstanzeige ist ein persönlicher Strafaufhebungsgrund, der die Strafbarkeit rückwirkend beseitigt.^[3] Die Anzeige eines Miterben führt daher nicht zur Straffreiheit für die übrigen Miterben, weshalb stets ein gleichzeitiges und gemeinschaftliches Vorgehen von Miterben stattfinden muss, damit nicht durch eine vorzeitige Anzeige eines Miterben den übrigen Miterben eine wirksame Selbstanzeige verwehrt ist.

Adressat

Die Selbstanzeige ist gegenüber der Finanzbehörde zu erstatten, § 371 Abs. 1 AO.

Hat der Erblasser nicht nur Einkommensteuer hinterzogen, sondern auch weitere Steuern (z. B. Erbschaft- oder Schenkungsteuer, wenn er das im Ausland befindliche oder verwahrte Vermögen durch Erbfall oder Schenkung erhalten hat), sind zwei Selbstanzeigen zeitgleich bei den jeweils zuständigen Finanzbehörden einzureichen. Ist der Erwerb auch im Ausland steuerpflichtig gewesen, ist darüber hinaus zu prüfen, ob auch im Ausland eine Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung droht und ggf. eine Berichtigung bzw. Selbstanzeige erfolgen muss.

Inhalt

Die Selbstanzeige braucht weder das Wort "Selbstanzeige" noch einen Hinweis auf ein strafrechtlich relevantes Verhalten zu enthalten.^[4] Es empfiehlt sich daher, die Selbstanzeige wie eine normale Berichtigungserklärung zu formulieren, denn auf diese Weise bleibt der Finanzbehörde die Wertung der Erklärung überlassen, die Anzeige wird evtl. als bloße Berichtigung behandelt und es kann bei Vorliegen eines Ausschlussgrundes, der die Selbstanzeige unwirksam macht, ein Schuldeingeständnis durch die Anzeige vermieden werden.

Voraussetzung der strafbefreienden Selbstanzeige ist aber, dass der Steuerpflichtige gegenüber der Finanzbehörde die unrichtigen bzw. unvollständigen Angaben berichtigt, ergänzt oder nachholt. Der Sachverhalt muss so mitgeteilt werden, dass die Steuer ohne langwierige Nachforschungen festgesetzt werden kann.^[5] Die Finanzbehörde muss sich durch allenfalls geringfügige eigene Aufklärung Klarheit über die Besteuerungsgrundlagen verschaffen können.^[6] Die Selbstanzeige muss daher klare und vollständige Angaben über die Besteuerungsgrundlagen, z. B. die bisher nicht erklärten Kapitaleinnahmen, möglichst aufgeschlüsselt nach Veranlagungszeiträumen, enthalten.

Besondere Mitwirkungspflichten bei Auslandskonten

Der Steuerpflichtige ist gem. § 90 Abs. 1 AO zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Er ist zur Erteilung von Auskünften und zur Vorlage von Beweismitteln verpflichtet.

Bei inländischen Kapitaleinkünften im Privatvermögen gibt es nach den Vorschriften der AO k...