ZErb 12/2010, Besteuerung der Personengesellschaften – u ... / II. Personengesellschaft im Ertragsteuerrecht: zwischen Transparenz und Subjekt der Gewinnermittlung

1. Gewerbesteuerlicher Verlustvortrag

Brandenberg bemängelte, dass im Rahmen der Gewerbesteuer häufig von einer Steuersubjektqualität der Personengesellschaft ausgegangen werde. Dies sei jedoch nicht in vollem Umfang richtig. Im Ergebnis könne nur der Mitunternehmer einen Verlust verrechnen, der ihn auch erlitten habe. Diese Betrachtung gelte auch in einer doppelstöckigen Struktur. Die Veräußerung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft (Obergesellschaft), die selbst an einer anderen Personengesellschaft mit einem bestehenden Verlustvortrag (Untergesellschaft) als Mitunternehmerin beteiligt sei, sei für den Fortbestand des Verlustvortrags unschädlich. Wenn hingegen die Obergesellschaft ihre Mitunternehmerbeteiligung an der Untergesellschaft veräußern würde, ginge der gewerbesteuerliche Verlustvortrag der Untergesellschaft unter.

Nun habe der Gesetzgeber durch den Verweis in § 10 a Satz 10 GewStG auf § 8 c KStG geregelt, dass ein Gesellschafterwechsel auf der Ebene einer Kapitalgesellschaft, die an einer Personengesellschaft mittelbar oder unmittelbar beteiligt sei, zum Wegfall des gewerbesteuerlichen Verlustvortrags führe. Nach Einführung dieser Vorschrift sei kein System mehr erkennbar. Bisher sei man davon ausgegangen, dass die Obergesellschaft eine Abschirmwirkung entfalte. Deshalb wäre es konsequent, wenn sämtliche Gesellschafterwechsel oberhalb der Obergesellschaft den gewerbesteuerlichen Verlustabzug der Untergesellschaft nicht berührten.

2. Übertragung zwischen Schwestergesellschaften

Brandenberg bildete einen Fall, in dem dieselben Personen an zwei Personengesellschaften beteiligt sind. Aus dem Gesamthandsvermögen der einen Personengesellschaft werde ein Wirtschaftsgut unmittelbar in das Gesamthandsvermögen der anderen Personengesellschaft übertragen. Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs dazu sei uneinheitlich. Der I. Senat komme in einem Urteil vom 25.11.2009 zu dem Ergebnis, dass eine Übertragung zum Buchwert ausscheide, weil der Fall in § 6 Abs. 5 EStG nicht aufgeführt sei und dessen analoge Anwendung mangels planwidriger Regelungslücke mit Rücksicht auf die Entstehungsgeschichte der Norm nicht in Betracht komme.^[9] Demgegenüber komme der IV. Senat zu dem Ergebnis, dass eine Übertragung zum Buchwert nach § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG möglich sei.^[10]

Nach Brandenberg sei die Auffassung des I. Senats steuersystematisch richtig, denn eine Überführung im Sinne der Norm setze eine Überführung eines Wirtschaftsguts von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen durch den Eigentümer voraus. Es finde kein Rechtsträgerwechsel statt. Ein Rechtsträgerwechsel liege im vorgetragenen Fall aber eindeutig vor, weil zwischen zwei Gesamthandsvermögen übertragen würde. Deshalb lägen eine Entnahme aus einem Betriebsvermögen und eine Einlage in ein anderes Betriebsvermögen vor. Da dieser Fall nicht im Katalog des § 6 Abs. 5 EStG geregelt sei, könne er nicht über eine analoge Anwendung des § 6 Abs. 5 EStG gelöst werden.

[9] Vgl. BFH, Urteil vom 25.11.2009 – I R 72/08, BStBl. II 2010, 471.

[10] Vgl. BFH, Beschluss vom 15.4.2010 – IV B 105/09, BFH/NV 2010, 1345.