zerb 12/2016, Die Erbschaftsteuerreform 2016 im praxisor ... / 3. Nettowert des Verwaltungsvermögens

Die weitere Vorgehensweise ergibt sich aus dem Zusammenspiel von § 13 b Abs. 2 S.1 mit Abs. 6 ErbStG. Danach sind die Saldierungen nach § 13 b Abs. 3 ErbStG und sodann nach § 13 b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG, d. h. also der Altersversorgungsverpflichtungen und sodann der Finanzmittel, vorzunehmen. Im Anschluss erfolgt die quotale Verrechnung der verbliebenen Schulden.

a) Saldierung Altersversorgungsverpflichtungen

Nach § 13 b Abs. 3 ErbStG gehört das Deckungsvermögen für Altersversorgungsverpflichtungen einschließlich derjenigen nach § 13 b Abs. 2 S. 2 ErbStG (vgl. B. I. 1.) unter den dort genannten Voraussetzungen bis zur Höhe des gemeinen Werts der Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen nicht zum Verwaltungsvermögen. Das Deckungsvermögen entspricht demjenigen nach § 246 Abs. 2 S. 2 HGB. Qualifiziert wird das Deckungsvermögen damit durch die Zweckexklusivität und den Insolvenzschutz in Form eines Aussonderungsrechts (§ 47 InsO) bzw. eines Absonderungsrechts (§ 49 InsO).^[29] Maßgebliche Höhe der verrechenbaren Altersversorgungsverpflichtungen ist nicht diejenige der Pensionsrückstellung nach § 6 a EStG, sondern aufgrund der eindeutigen Formulierung der Barwert der Verpflichtungen.^[30]

[29] Hierzu IDW RS HFA 30, Stand 10.6.2011, Tz 23 ff.

[30] Geck, ZEV 2016, 546, 550 zu § 6 a ErbStG in Niedrigzinszeiten, vgl. Hey, DB 43/2016, M 5.

b) Saldierung Finanzmittel

Der bisher in § 13 b ErbStG Abs. 2 Nr. 4 a ErbStG angeordnete Abzug findet sich nun mit zwei Verschärfungen in § 13 b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG. Statt bei 20 % liegt der Freibetrag nur noch bei 15 % des Unternehmenswerts und wird darüber hinaus nur gewährt, wenn der Hauptzweck des Betriebs eine originär betriebliche Tätigkeit ist.^[31]

[31] Korn/Strahl, kösdi 11/2016, 20037, 20038.

c) Saldierung § 13 b Abs. 6 ErbStG

Die Ermittlung des Nettowerts des Verwaltungsvermögens nach § 13 b Abs. 6 ErbStG setzt voraus, dass die Quote bestimmt und mit den verbleibenden Schulden multipliziert wird. Daraus ergibt sich der Abzugsbetrag, der subtrahiert vom restlichen gemeinen Wert des Verwaltungsvermögens den Nettowert des Verwaltungsvermögens ergibt.

aa) Quote

Die Quote ermittelt sich wie folgt:

Gemeiner Wert VV	x 100
Gemeiner Wert BV + verbleibende Schulden

bb) Abzugsbetrag

Werden die verbleibenden Schulden mit der Quote multipliziert, bildet das Ergebnis den Abzugsbetrag.

cc) Berechnung des Nettowerts

Ausgangspunkt ist hierbei der gemeine Wert des verbleibenden Verwaltungsvermögens. Der jetzt in § 13 b Abs. 4 ErbStG enthaltene Katalog des Verwaltungsvermögens ist im Wesentlichen beibehalten und nur wenig ergänzt worden. Die Rückausnahme, für Dritte zur Nutzung überlassene Grundstücke, wurde durch § 13 b Abs. 4 Nr. 1 lit e) ErbStG um Grundstücke etc. erweitert, die vorrangig überlassen werden, um im Rahmen von Lieferungsverträgen dem Absatz von eigenen Erzeugnissen und Produkten zu dienen. Ausdrücklich in den Katalog des Verwaltungsvermögens aufgenommen sind durch § 13 b Abs. 4 Nr. 3 ErbStG Briefmarkensammlungen, Oldtimer, Yachten, Segelflugzeuge sowie sonstige typischerweise der privaten Lebensführung dienende Gegenstände, wenn der Handel mit diesen Gegenständen, deren Herstellung oder Verarbeitung oder die entgeltliche Nutzungsüberlassung an Dritte nicht der Hauptzweck des Betriebs ist.^[32] Die Subtraktion des Abzugsbetrags von diesen Werten ergibt den Nettowert des Verwaltungsvermögens.

[32] Wachter, GmbHR 21/2016, R 321, 322: "Im Vermittlungsausschuss wurde immerhin noch geregelt, dass auch "Briefmarkensammlungen" zum nicht begünstigten Verwaltungsvermögen gehören (§ 13 b Abs. 4 Nr. 3 ErbStG nF). Der Gesetzgeber hatte offenbar keine anderen Sorgen."