a) Anwendungsbereich
Für Erwerbe mit einem (ggf. mit anderen Erwerben zusammengerechneten) Wert von mehr als 90 Mio. EUR kommt eine Begünstigung nur auf der Grundlage einer positiv verlaufenden Verschonungsbedarfsprüfung (§ 28 a ErbStG) in Betracht. Die Anwendung eines abgeschmolzenen Verschonungsabschlags scheidet aus.
Die Verschonungsbedarfsprüfung findet auch in den Fällen statt, in denen der maßgebliche Wert des (26 Mio. EUR übersteigenden) Erwerbs zwar nicht über 90 Mio. EUR liegt, der Erwerber aber keinen Antrag iSv § 13 c Abs. 1 S. 1 ErbStG stellt.
Ebenso wie die Abschmelzung setzt auch die Verschonungsbedarfsprüfung grundsätzlich einen diesbezüglichen Antrag voraus, der (wie bereits erwähnt) nur zulässig ist, wenn nicht bereits ein Antrag auf Gewährung des abgeschmolzenen Verschonungsabschlags (§ 13 c ErbStG) gestellt wurde (§ 28 a Abs. 8 ErbStG).
Im Übrigen stellt die Bezugnahme in § 28 a Abs. 1 S. 1 ErbStG auf das begünstigte Vermögen iSv § 13 b Abs. 2 ErbStG klar, dass ein Verschonungsbedarf von vornherein nur dann bestehen kann, wenn bzw. soweit der Erwerb sämtliche Anforderungen an eine Begünstigungsfähigkeit erfüllt und die Gewährung des Verschonungsabschlags (§ 13 a Abs. 1 S. 1 bzw. Abs. 10 ErbStG) lediglich an der Überschreitung des Schwellenwerts von 26 Mio. EUR scheitert. Vor diesem Hintergrund kommt auch, insbesondere im Falle des Bestehens von Weitergabeverpflichtungen, eine Verschonung nach § 28 a ErbStG nicht infrage (vgl. § 28 a Abs. 1 S. 2 ff ErbStG).
b) Verschonungsbedarf
Ein Verschonungsbedarf besteht nach § 28 a Abs. 1 S. 1 ErbStG, soweit der Erwerber nachweist, dass er persönlich nicht in der Lage ist, die auf das prinzipiell begünstigte Vermögen entfallende Steuer aus seinem "verfügbaren Vermögen" zu begleichen. Das verfügbare Vermögen in diesem Sinne definiert § 28 a Abs. 2 ErbStG als 50 % der Summe der gemeinen Werte des im Rahmen der zu beurteilenden Zuwendung erworbenen nicht begünstigten Vermögens sowie des dem Erwerber im Zeitpunkt der Steuerentstehung (§ 9 ErbStG) bereits gehörenden Vermögens (soweit es sich hierbei nicht um Vermögen iSv § 13 b Abs. 2 ErbStG handelt).
Das verfügbare Vermögen setzt sich also stets aus zwei Komponenten zusammen: zum einen dem im Eigentum des Steuerpflichtigen bereits vor der zu beurteilenden Zuwendung vorhandenen Vermögen und zum anderen aus dem im Rahmen der zu beurteilenden Zuwendung erworbenen Vermögen. In beiden Fällen ist die jeweilige Zusammensetzung dieses Vermögens qualitativ zu analysieren. Begünstigtes Produktivvermögen iSv § 13 b Abs. 2 ErbStG ist auszuscheiden; es gehört unter keinem Gesichtspunkt zum verfügbaren Vermögen. Die übrigen Vermögensteile gehen demgegenüber in das verfügbare Vermögen ein; ihr Wert wird in Höhe von 50 % als "verfügbar" iSv § 28 a ErbStG angesehen.
Dabei ist auch zu beachten, dass etwa mitübertragenes schädliches Verwaltungsvermögen, das bei der Bestimmung des begünstigten Vermögens nach § 13 b Abs. 2 ErbStG auszuscheiden ist, ebenfalls in das verfügbare Vermögen einfließt. Gleiches gilt auch für entsprechende Vermögensteile, die im Zeitpunkt der Steuerentstehung bereits im Vermögen des Erwerbers vorhanden sind bzw. waren.
c) Art der zu gewährenden Verschonung (Erlass)
Soweit die auf das begünstigte Vermögen geschuldete Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer das verfügbare Vermögen iSv § 28 a Abs. 2 ErbStG übersteigt, wird sie dem Steuerpflichtigen erlassen (§ 28 a Abs. 1 S. 1 ErbStG). Eine weitere Prüfung der Erlassbedürftigkeit nach den Vorschriften der AO findet nicht statt.
Allerdings steht dieser Erlass unter der auflösenden Bedingung, dass der Erwerber nicht gegen die in § 28 a Abs. 4 ErbStG genannten Bedingungen verstößt, insbesondere innerhalb der Lohnsummenfrist von sieben Jahren die Mindestlohnsumme entsprechend den Vorgaben der Optionsverschonung (§ 13 a Abs. 10 Nr. 3 – 5 ErbStG) unter entsprechender Anwendung der Vorgaben des § 13 a Abs. 3 ErbStG nicht unterschreitet und nicht gegen die Behaltensanforderungen des § 13 a Abs. 6 S. 1 ErbStG verstößt.
Außerdem entfällt der Erlass nach § 28 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG dann, wenn der Erwerber innerhalb von zehn Jahren nach dem Zeitpunkt der Entstehung der erlassenen Steuer (§ 9 ErbStG) weiteres Vermögen durch Schenkung oder von Todes wegen erwirbt, das als "verfügbares Vermögen" anzusehen ist. In diesem Fall kann der Erwerber allerdings einen erneuten Antrag auf Durchführung der Verschonungsbedarfsprüfung stellen, bei der sodann auch 50 % des nachträglich hinzu erworbenen (nicht begünstigten) Vermögens als verfügbares Vermögen berücksichtigt werden.
Zusätzlich zum Erlass der das verfügbare Vermögen übersteigenden Steuer (auf das begünstigte Vermögen) kommt nach § 28 a Abs. 3 ErbStG eine Stundung der tatsächlich zu zahlenden (nach dem Erlass noch verbleibenden) Steuer in Betracht, soweit deren Einziehung bei Fälligkeit "eine erhebliche Härte" für den Erwerber bedeuten würde und der Steueranspruch nicht gefährdet erscheint. Die Stundung kann...