ZErb 7/2013, Steuerbare Schenkungen von Kapitalgesellsch ... / V. Werterhöhung von Anteilen; keine Schenkungen von Kapitalgesellschaften

Zur Abgrenzung zum Hauptthema wird kurz auf § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG eingegangen.^[56] Diese Vorschrift betrifft unmittelbar Leistungen an eine Kapitalgesellschaft und dadurch bedingte mittelbare Schenkungen an bestimmte Beteiligte! Soweit die Finanzverwaltung in dem gleichlautenden Ländererlass v. 12.3.2012^[57] die (erstmalige) Anwendung des § 7 Abs. 8 und des § 15 Abs. 4 ErbStG regelt, bleibt die Regelung auch nach der Entscheidung des BFH v. 30.1.2013^[58] maßgeblich; im Übrigen ist zu beobachten, ob und inwieweit die Finanzverwaltung den Erlass aufrechterhält.

[56] Allgemein u. a. Riedel, GmbH und Schenkungsteuer: § 7 Abs. 8 ErbStG, ErbStB 2012, 302.

[57] BStBl I 2012, 331.

[58] BFH v. 30.1.2013, II R 6/12, DStR 2013, 649.

1. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG

Bei Leistungen an eine Kapitalgesellschaft fingiert § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG^[59] eine Schenkung zwischen dem an eine Kapitalgesellschaft Leistenden und der natürlichen Person oder Stiftung, die an der Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist und deren Anteile an der Gesellschaft durch die Leistung im gemeinen Wert steigen.^[60] Bei Schenkungen durch Werterhöhung der Anteile wird für die Steuerberechung so getan, als ob die Schenkung von der Person getätigt worden ist, die die Leistung an die Gesellschaft veranlasst hat (§ 15 Abs. 4 ErbStG). Dies wirkt sich dann auch auf die Zusammenrechnungsregelungen aus. Insoweit wird das Zuwendungsverhältnis Kapitalgesellschaft – Anteilseigner negiert. Näheres ist in dem gleichlautenden Ländererlass v. 14.3.2012^[61] geregelt. Anders als nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und der dazu in Abschnitt 2 aufgeführten Rechtsprechung kommt es im Rahmen des § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG weder auf die unmittelbare Zuwendung von Sachsubstanz an den Bedachten noch auf den Willen zur Unentgeltlichkeit an (R E 7.1 ErbStR 2011).

Sofern die Leistung auf eine unmittelbare Bereicherung der Kapitalgesellschaft abzielt, liegt stattdessen eine steuerbare Zuwendung im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG an die Kapitalgesellschaft selbst vor!

[59] Für Erwerbe, für die die Steuer nach dem 13.12.2011 entsteht.

[60] Beispiel lt. gleichlautendem Ländererlass v. 14.3. 2012, BStBl I 2012, 331.

[61] BStBl I 2012, 331.

2. Zuwendungen zwischen Kapitalgesellschaften

Bei Zuwendungen zwischen Kapitalgesellschaften liegt eine substanzielle Vermögensverschiebung von einer auf eine andere Kapitalgesellschaft vor. Problematisch sind hier die Fällen, in denen Zuwendungen in der Absicht getätigt werden, Gesellschafter der anderen Kapitalgesellschaft zu bereichern. Für die Annahme einer Schenkung gelten die Grundsätze des R E 7.1 Abs. 3 ErbStR 2011. Nach § 7 Abs. 8 Satz 2 ErbStG sind Zuwendungen zwischen Kapitalgesellschaften freigebig, soweit sie in der Absicht getätigt werden, Gesellschafter zu bereichern, und soweit an diesen Gesellschaften nicht unmittelbar oder mittelbar dieselben Gesellschafter zu gleichen Anteilen beteiligt sind. Die Vorschrift begründet keine gesonderte, über § 7 Abs. 1 Nr. 1 oder § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG hinausgehende Steuerbarkeit.^[62] Sie bringt vielmehr zum Ausdruck, dass § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG bei Leistungen zwischen Kapitalgesellschaften anwendbar ist, wenn dadurch die Anteile von Gesellschaftern im Wert steigen und die Wertverschiebung durch den Willen zur Unentgeltlichkeit, z. B. eines Mitgesellschafters, veranlasst ist.^[63] Entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung kann die Gewährung eines unangemessenen Vermögensvorteils durch eine Kapitalgesellschaft an einen Gesellschafter einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft nur unter dem ertragsteuerrechtlichen Gesichtspunkt einer vGA gewürdigt, nicht aber zusätzlich als freigebige Zuwendung iSd § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG angesehen werden. Die Auffassung der Finanzverwaltung ist mE nach dem o. g. BFH Urteil nicht mehr haltbar.

[62] Vgl. in den Beispielen in Abschnitt 4.1 etwa im Verhältnis zwischen der T1-GmbH und der T2-GmbH.

[63] Allerdings können nach § 7 Abs. 8 Satz 2 Hs. 2 ErbStG verdeckte Gewinnausschüttungen und Einlagen zwischen Kapitalgesellschaften ohnehin nicht der Schenkungsteuer unterliegen, soweit an der leistenden und der begünstigten Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar dieselben natürlichen Personen oder Stiftungen im gleichen Beteiligungsverhältnis beteiligt sind; Beispiel 1 in Abschnitt 4.1 und Abschn. 6.6 des gleichlautendem Ländererlass v. 14.3. 2012, aaO.

3. Werterhöhung von Anteilen; Anwendung auf Genossenschaften

§ 7 Abs. 8 Satz 1 und 2 ErbStG ist auf Genossenschaften anzuwenden (§ 7 Abs. 8 Satz 3 ErbStG). Auch bei diesen Gesellschaften sind Vermögensverschiebungen zwischen den Gesellschaftern (Genossenschaftsmitgliedern) durch Einlagen möglich. § 15 Abs. 4 ErbStG ist ebenfalls auf Zuwendungen durch Genossenschaften anwendbar (vgl. Abschnitt 6). Die Förderung der Genossenschaftsmitglieder (z. B. durch genossenschaftliche Rückvergütungen) entsprechend dem allgemeinen Förderzweck der Genossenschaft (§ 1 GenG) unter Beachtung des genossenschaftlichen Gleichbehandlungsgebots ist nicht schenkungsteuerbar. Entsprechendes gilt für Leistungen einer Kapitalgesellschaft an die Mitglieder einer Genossen...