ZErb 7/2013, Verzicht eines Gesellschafters einer GmbH a ... / Sachverhalt

Der Vater (V) der Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) gründete im Jahr 1984 zusammen mit einem Dritten (D) eine GmbH und beteiligte sich mit 97 % an deren Stammkapital. Im März 1993 wurde das Stammkapital bei unverändertem Beteiligungsverhältnis auf 5.000.000 DM erhöht. Zugleich wurde der Gesellschaftsvertrag dahingehend geändert, dass die von V gehaltenen Geschäftsanteile unabhängig von ihrem Nennbetrag so viele Stimmen gewähren, dass die ihm zu Gebote stehenden Stimmen mindestens 51 %, die den anderen Gesellschaftern insgesamt zu Gebote stehenden Stimmen höchstens 49 % der Gesamtstimmenzahl ausmachen. Diese Regelung sollte solange gelten, wie V Gesellschafter der Gesellschaft ist.

Im Januar 1994 übertrug V den Klägern unentgeltlich jeweils 24 % der Geschäftsanteile an der GmbH im Nominalwert von je 1.200.000 DM. Da die Anteile keinen Einfluss auf die Geschäftsführung vermittelten, wurde bei der Festsetzung der Schenkungsteuer der nach R 97 bis 100 der Erbschaftsteuer-Richtlinien in der damals geltenden Fassung (ErbStR) ermittelte gemeine Wert der Anteile gemäß R 101 Abs. 1 Satz 3 Nr. 2 Satz 2 iVm Abs. 8 ErbStR um einen Abschlag von 10 % gekürzt.

Im Oktober 2000 erwarben die Kläger von den Erben des D je ein Prozent der Geschäftsanteile der GmbH hinzu, sodass sie nunmehr ebenso wie V jeweils zu 25 % an deren Stammkapital beteiligt waren.

Im Dezember 2000 wurde das Stammkapital der GmbH auf 2.600.000 EUR erhöht. Zugleich wurden durch eine entsprechende Änderung des Gesellschaftsvertrags die Gesellschafter hinsichtlich des Stimmrechts in der Gesellschafterversammlung gleichgestellt. Das Mehrstimmrecht des V entfiel. Dadurch sollten die Voraussetzungen einer bestehenden Betriebsaufspaltung zwischen der GmbH und der Besitz-KG aufrechterhalten werden.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt – FA –) sah in dem Verzicht des V auf das Mehrstimmrecht eine freigebige Zuwendung des V an die Kläger. Der Wert der Anteile der Kläger am Stammkapital der GmbH habe sich dadurch erhöht, dass kein Abschlag wegen fehlenden Einflusses auf die Geschäftsführung mehr vorzunehmen sei. Die sich daraus ergebende Werterhöhung betrage jeweils 43 % vom Nominalwert der einzelnen Anteile von 650.000 EUR, also 279.500 EUR. Das FA setzte demgemäß gegen die Kläger Schenkungsteuer fest. Die Einsprüche blieben erfolglos.

Das FA erließ während des Klageverfahrens am 18. Juni 2009 geänderte Schenkungsteuerbescheide, mit denen es die Werterhöhung jeweils mit 43 % vom gegenwärtigen Nominalwert der von V im Januar 1994 auf die Kläger übertragenen Anteile von 624.000 EUR, also mit 268.320 EUR, ansetzte. Die Erhöhung des Werts der Anteile am Stammkapital der GmbH, die die Kläger von den Erben des D erworben hatten, bezog das FA nicht mehr in die Bemessungsgrundlage der Steuer ein.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 2178 veröffentlichte Urteil mit der Begründung statt, es lägen keine freigebigen Zuwendungen des V an die Kläger vor. Es fehle an der erforderlichen substanziellen Vermögensübertragung zwischen V und den Klägern. Das Stimmrecht in der Gesellschafterversammlung der GmbH sei ein aus der Mitgliedschaft in der GmbH folgendes und hiervon nicht abspaltbares Verwaltungsrecht und kein Vermögensrecht. Die aufgrund des Verzichts des V auf das Mehrstimmrecht eingetretene Erhöhung des Werts der Anteile der Kläger an der GmbH begründe keine freigebige Zuwendung.

Mit der Revision wendet sich das FA gegen diese Ansicht. In dem Verzicht des V auf das Mehrstimmrecht liege eine substanzielle Vermögensverschiebung von V auf die Kläger. Der Verzicht könne schenkungsteuerrechtlich nicht anders als der Verzicht auf eine Darlehensforderung oder einen bei einer Schenkung vorbehaltenen Nießbrauch gewertet werden. Der Gegenstand, um den der Beschenkte bereichert sei, müsse sich nicht vorher in derselben Gestalt im Vermögen des Schenkers befunden haben. Der Schenker brauche daher keinen eigenständig bewertbaren Vermögensgegenstand im Sinne eines selbstständigen Wirtschaftsguts zu übertragen. Es genüge vielmehr, wenn der Beschenkte als Folge der Schenkungshandlung um die Erhöhung des Werts seiner Beteiligung an einer GmbH bereichert werde. Der bei der Festsetzung der Schenkungsteuer für die im Jahr 1994 erfolgte Übertragung der Anteile an der GmbH auf die Kläger wegen des fehlenden Einflusses auf die Geschäftsführung der GmbH vorgenommene Abschlag vom gemeinen Wert der Anteile müsse aufgrund des Wegfalls des Mehrstimmrechts des V im Jahr 2000 schenkungsteuerrechtlich ausgeglichen werden. Sähe man dies anders, könnte bei der freigebigen Zuwendung von Anteilen an Kapitalgesellschaften die Bemessungsgrundlage der Schenkungsteuer allein dadurch um 10 % gemindert werden, dass die Anteile, die bei Anwendung der gesetzlichen Regelung der Stimmrechte einen Einfluss auf die Geschäftsführung der Kapitalgesellschaft vermittelten, zunächst unter Vorbehalt eines Mehrstimmrechts des Schenkers übertragen würden und dieser ...