Zerb 7/2015, Anmerkungen zum Referentenentwurf vom 1. Ju ... / cc) Entscheidung zwischen Verschonungsabschlag und Verschonungsbedarfsprüfung

Die Entscheidung, einen der Anträge nach § 13 c ErbStG-E oder denjenigen nach § 28 a ErbStG-E zu stellen, wird – sofern die jetzige Konzeption Gesetz werden sollte – Steuerpflichtige und ihre Berater vor die Wahl zwischen Pest und Cholera stellen. Dabei erscheint § 13 c ErbStG-E als sicherer, wenn auch steuerintensiverer Weg, § 28 a ErbStG-E in seiner jetzigen Ausgestaltung hingegen als Glücksspiel. Dies ergibt sich aus folgenden Überlegungen:

(1) Wegen der neu vorgenommenen Definition des nicht begünstigten Vermögens können hierunter auch Mehrheitsbeteiligungen an Kapitalgesellschaften und Anteile an gewerblich geprägten Personengesellschaften fallen, deren Fungibilität, wie sich ja auch aus dem geltenden Recht ergibt, eingeschränkt ist. In diesem Fall sieht § 28 a Abs. 3 Satz 2 ErbStG-E zwar die Möglichkeit der Stundung vor. Diese soll allerdings lediglich bis zu 6 Monaten gewährt werden und eine Zinsschuld auslösen. Der Erwerber kann damit in erhebliche wirtschaftliche Schwierigkeiten geraten.

(2) Dies verschärft sich noch vor dem Hintergrund der Rechtsfolgen nach § 28 a Abs. 4 ErbStG-E, die im Eckwertepapier noch nicht vorgesehen waren. So trägt der Erwerber, der ja ausweislich der erfolgreich bestandenen Verschonungsbedarfsprüfung über nicht allzu werthaltige, nicht zum begünstigten Vermögen gehörende Wirtschaftsgüter verfügt, die für die Optionsverschonung geltenden Risiken der Erreichung der Mindestlohnsumme und Einhaltung der Behaltensregelungen. Dabei ist in Erinnerung zu rufen, dass die Insolvenz nach hM einen Verstoß gegen die Behaltensregelungen bedeutet.^[43] Die durch den Erbfall ausgelöste Erbschaftsteuerschuld stellt eine persönliche Verbindlichkeit des Erben dar, die nicht im Rahmen von § 10 ErbStG abzugsfähig ist (§ 10 Abs. 8 ErbStG). Der Erbe kann diese Schuld mit übergegangenen Vermögenswerten oder solchen begleichen, die bereits in seinem Vermögen vorhanden waren. Als weitere Möglichkeit bleibt ihm die Ausschlagung nach §§ 1942 Abs. 1, 1953 BGB, um den Erbanfall, und damit den Tatbestand des § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG zu vermeiden, die aber die Einhaltung der Fristen des § 1944 Abs. 1 BGB bzw. § 1944 Abs. 3 BGB erfordert. Diese Fristen sind im Fall des Verstoßes gegen § 28 a Abs. 4 Nr. 1 bzw. Nr. 2 ErbStG-E in aller Regel verstrichen. Kommt es hierzu, besteht demnach die naheliegende Gefahr, dass der Erwerber Privatinsolvenz anmelden muss.^[44]

(3) Bereits das Risiko des Verstoßes gegen diese Regelungen innerhalb der 7-Jahres-Frist läßt sich nicht prognostizieren. Gänzlich unvorhersehbar ist die auflösende Bedingung nach § 28 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG-E. Ihr Eintritt lässt sich nur durch konsequente Ausschlagung und Ablehnung von Geschenken ausschließen. Auch wenn der Erwerber, der dies unterlässt, durch das zusätzlich erworbene verfügbare Vermögen wirtschaftlich besser gestellt wird, kommt es in diesem Fall zu einer Mehrfachbelastung. Dieses Vermögen unterliegt ja seinerseits der Erbschaft- oder Schenkungsteuer, löst den Widerruf des Erlasses aus und soll zusätzlich dazu verwendet werden, die vormals auflösend bedingt erlassene Steuer zu zahlen.

[43] RE 13 a.5 Abs. 1 Satz 2 ErbStR 2011; hierzu Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, § 13 a Rn 166, 190.

[44] Vgl. hierzu zum geltenden Recht Landsittel, ZErb 2009, 11, 19/20.