Zerb 7/2015, Erwerbe durch und von Stiftungen; Tendenzen ... / b) Ausländische Stiftungen

aa) Ausländisches Stiftungsrecht

Im Ausland existiert – wenn überhaupt – sehr unterschiedliches Stiftungsrecht.^[28] Grundsätzlich gilt, dass Vermögensübertragungen auf ausländische "Stiftungen" wie auch Erwerbe von ausländischen Stiftungen – unter den Voraussetzungen des § 2 ErbStG – in Deutschland steuerbar sind. Zu beachten ist, dass es bei der Übertragung von Vermögen auf ausländische Stiftungen nach den Regelungen der Wegzugs- und Entstrickungsbesteuerung zusätzlich zu einer Ertragsbesteuerung des Stifters kommen kann (vgl. § 6 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 AStG; § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG).

Häufig werden ausländische Stiftungen von Inländern (mit Auslandsbezug bzw. mit ausländischer Staatsangehörigkeit) errichtet. Zu beachten ist, dass schenkungs-/erbschaftsteuerlich auch Übertragungen von im Ausland belegenen Vermögen auf die ausländische Stiftung steuerbar sind; das Unterlassen einer nach § 30 ErbStG erforderlichen Anzeige führt zur Anlaufhemmung der Steuer (vgl. § 170 Abs. 5 Nr. 2 AO) und zu einer Steuerhinterziehung des inländischen Schenkers! Das gilt auch, wenn an sich steuerbegünstigte Zwecke iSv §§ 51 ff AO verfolgt werden, aber die Befreiungen nach § 13 Abs. 1 Nr. 16 c oder Nr. 17 ErbStG oder nach anderen Vorschriften nicht greifen.

[28] Siehe z. B. Richter/Wachter, Handbuch des internationalen Stiftungsrechts, zerb verlag; Gierhake, Ansässigkeiten und Abkommensvorteile liechtensteinischer Stiftungen, Anstalten, Treuunternehmen und Trusts unter dem neuen Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland – Liechtenstein, ZErb 2013, 189; Fraberger, Petritz, Österreich: Nachfolgeregelung zum ErbStG: das Schenkungsmeldegesetz (SchenkMG), ZErb 2008, 262; Hellwege, Die steuerrechtliche Behandlung der gemeinnützigen Stiftungen in Spanien, ZErb 2007, 175; Wachter, Schweiz: Änderungen des Stiftungsrechts zum 1.1.2006, ZErb 2006, 11; Wachter, Das neue belgische Stiftungsrecht, ZErb 2003, 373.

bb) Ausländische intransparente/transparente Stiftung

Bei ausländischen Stiftungen kann die Frage eine Rolle spielen, ob es sich um eine sog. intransparente oder um eine transparente Stiftung handelt. Je nach Eigenschaft hat dies erhebliche Auswirkungen auf das Erb- und Erbschaftsteuerrecht (aber auch auf das Ertragsteuer- und Strafrecht). Grundsätzlich geht mit der lebzeitigen Übertragung von Vermögen durch einen Stifter auf eine nach ausländischem Recht wirksam gegründete Stiftung dieses Vermögen auf die Stiftung über und die Besteuerung nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG wird ausgelöst. Nach dem Trennungsprinzip sind Stifter und Stiftung eigenständige Rechtspersonen und ein Durchgriff auf die Person des Stifters nach der Errichtung der Stiftung ist grundsätzlich ausgeschlossen (intransparente Stiftung). Das in einer intransparenten Stiftung angelegte Vermögen kann nicht mehr durch den Stifter vererbt oder verschenkt werden.

Im Fall einer transparenten Stiftung wird das "auf die Stiftung übertragene" Vermögen weiterhin dem Stifter zugerechnet!^[29] Dies ist nach der Rechtsprechung der Fall, wenn sich der Stifter bei Gründung der Stiftung von Beginn an umfassende Weisungsbefugnisse bezüglich des übertragenen Vermögens vorbehält und der Stiftungsrat zu selbständigen Entscheidungen bezüglich des Stiftungsvermögens weder berechtigt noch verpflichtet ist. Mit einem derartigen (Schein-)Vermögensübergang wird der Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG nicht erfüllt (transparente Stiftung). Dazu hatte das Finanzgericht Münster^[30] folgenden Fall zu entscheiden:

Praxis-Beispiel

Beispiel nach FG Münster

Die in 2005 verstorbene Erblasserin hatte bereits 1999 Vermögen auf eine nach liechtensteinischem Recht errichtete Stiftung übertragen.^[31] Nach den im Urteil wiedergegebenen Stiftungssatzung und Beistatuten hatte sich die Erblasserin eine umfassende Verfügungsgewalt über das Vermögen vorbehalten. Das Finanzamt rechnete daher das in der Stiftung angelegte Vermögen, hinsichtlich dessen die Erblasserin Erstbegünstigte und der Kläger und Erbe Nachbegünstigter war, dem Nachlass der Erblasserin zu und setzte gegen den Erben/Kläger Erbschaftsteuer gem. § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG fest. Der Kläger setzte sich (erfolglos) mit dem Argument zu Wehr, dass das in der Stiftung angelegte Vermögen nicht zum Nachlass der Erblasserin gehört habe.

Das Finanzgericht entschied/bestätigte, dass das von der Erblasserin in der liechtensteinischen Stiftung angelegte Vermögen zum Nachlass der Erblasserin gehörte. Hat sich der Stifter ein umfassendes Weisungsrecht vorbehalten, falle das Vermögen ohne Wiederaufleben des Trennungsprinzips in den Nachlass, es sei denn, die vom Stifter vorbehaltenen Weisungsrechte wären höchstpersönliche Rechte gewesen, die mit dem Tod des Stifters erlöschen und nicht auf den oder die Erben übergehen (dies war im Streitfall jedoch nicht der Fall). Im Falle der missbräuchlichen Stiftungsgründung (für Zwecke der Steuerhinterziehung) finde eine Durchbrechung des Trennungsprinzips statt, die bei Tod des Stifters nicht automatisch beendet werde. Mithin verbleibe es bei der Zuordnung des Stiftungsvermögens beim Stifter als Erblasser und demzufolge bei d...