bAV: Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds in ... / 2.1 Förderung der Beiträge ...

bAV: Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds in ... / 2.1 Förderung der Beiträge in der Ansparphase

Gudrun Leichtle

Beruhen die Leistungen aus einem Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder aus einer Direktversicherung

auf steuerfreien Beiträgen nach § 3 Nrn. 63, 63a bzw. Nr. 56 EStG oder § 100 EStG oder
auf Kapital, das durch Altersvorsorgezulage bzw. den zusätzlichen Sonderausgabenabzug ("Riester-Förderung")^{^[1]} gefördert wurde,

unterliegen sämtliche Versorgungsleistungen (Renten- oder Ratenzahlungen, (Teil-)Kapitalzahlungen, Sterbegeld, Abfindungen, Rückkaufswert bei vorzeitiger Vertragsauflösung) in vollem Umfang (auch Erträge und Wertsteigerungen) als sonstige Einkünfte^{^[2]} der Besteuerung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung des Empfängers (nachgelagerte Besteuerung).

Die nachgelagerte Besteuerung beruht auf dem Leistungsfähigkeitsprinzip. Korresponierend mit der steuerlichen Begünstigung der Beiträge und Zuwendungen in der Ansparphase werden die Leistungen aus dem Versorgungssystem erst und vollständig bei Auszahlung besteuert. Der gesamte Zufluss und nicht nur der Ertrag ist als steuerbare Leistung zu erfassen, weil die Bezüge keine Rückzahlung von Beiträgen darstellen.^{^[3]} Auch ein einmaliges Sterbegeld aus einer Pensionskasse, das mangels lebender Bezugsberechtigter i. S. d. BetrAVG ersatzweise an die Erben gezahlt wird, führt zu sonstigen Einkünften.^{^[4]}

Die voll steuerpflichtigen Altersbezüge sind regelmäßig durch den Altersentlastungsbetrag begünstigt.^{^[5]}

Zu den im Gesetz abschließend^{^[6]} aufgezählten geförderten Beiträgen gehören:

Steuerfreie Beiträge
- an umlagefinanzierte Pensionskassen,^{^[7]}
- an Pensionsfonds, kapitalgedeckte Pensionskassen und für Direktversicherungen^{^[8]} und
- an Pensionsfonds, kapitalgedeckte Pensionskassen und für Direktversicherungen bei Inanspruchnahme des BAV-Förderbetrags.^{^[9]}
Steuerfreie Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers^{^[10]} bei reinen Beitragszusagen.
Beiträge an Pensionsfonds, kapitalgedeckte Pensionskassen und für Direktversicherungen bei Gewährung von Altersvorsorgezulage/zusätzlichem Sonderausgabenabzug.^{^[11]}

Entscheidend ist allein, dass die Beiträge in der Ansparphase tatsächlich steuerlich gefördert wurden. Eine nachgelagerte Besteuerung in vollem Umfang erfolgt daher auch dann, wenn die materiell-rechtlichen Voraussetzungen der jeweiligen Steuervergünstigung in der Beitragsphase möglicherweise gar nicht erfüllt waren. Ziel der nachgelagerten Besteuerung ist der einmalige Steuerzugriff entweder in der Anspar- oder in der Leistungsphase.^{^[12]}

Wird eine betriebliche Altersversorgung vorzeitig mit Wirkung für die Zukunft beendet (z. B. bei Kündigung eines Direktversicherungsvertrags), ist die Abfindung (ggf. auch in Form einer Beitragsrückerstattung) in vollem Umfang nachgelagert als sonstige Einkünfte zu versteuern, wenn die Beiträge in der Ansparphase steuerfrei geleistet wurden. Die Steuerfreiheit der Beiträge ist wegen der vorzeitigen Auflösung der betrieblichen Altersversorgung nicht rückgängig zu machen. Wird dagegen das Vertragsverhältnis komplett mit Wirkung für die Vergangenheit rückabgewickelt, ist in diesem Fall eine Zahlung an den Arbeitnehmer als Arbeitslohn zu qualifizieren.

Ausländische Versorgungsträger

Auch Leistungen ausländischer Versorgungseinrichtungen, für die das Besteuerungsrecht nach den Vorschriften eines Doppelbesteuerungsabkommens Deutschland zugewiesen ist^{^[13]}, sind als voll steuerpflichtige sonstige Einkünfte zu erfassen, wenn die ausländischen Versorgungsträger mit inländischen Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen nach ihrer Struktur und den im Versorgungsfall zu erbringenden Leistungen vergleichbar sind. Der Gesetzeswortlaut enthält keine Beschränkung auf inländische Versorgungsträger.^{^[14]} Die Besteuerung in vollem Umfang setzt auch bei Leistungen ausländischer Versorgungsträger voraus, dass die Beiträge in der Ansparphase in vergleichbarer Weise steuerlich freigestellt oder begünstigt waren. Ohne Bedeutung ist, ob die vergleichbare steuerliche Freistellung oder Begünstigung bei der deutschen Besteuerung oder der Besteuerung in einem ausländischen Staat gewährt wurde.^{^[15]}

[1]

S. bAV: Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds in der Ansparphase.

[2] § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG.

[3] BFH, Urteil v. 28.10.2020, X R 29/18, BStBl 2021 II S. 675.

[4] BFH, Urteil v. 5.11.2019, X R 38/18, BFH/NV 2020 S. 673.

[5] § 24a Satz 2 Nr. 4 EStG.

[6] BFH, Urteil v. 28.10.2020, X R 29/18, BStBl 2021 II S. 675.

[7] § 3 Nr. 56 EStG.

[8] § 3 Nr. 63 EStG.

[9] § 100 Abs. 6 EStG.

[10] § 3 Nr. 63a EStG.

[11] §§ 79–99 EStG, § 10a EStG.