Leitsatz (amtlich)
1. Wird im Hauptsacheverfahren Klage auf Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes erhoben, so kann unter den Voraussetzungen des § 114 FGO vorläufiger Rechtsschutz durch Erlaß einer einstweiligen Anordnung gewährt werden.
2. Zu den Voraussetzungen für die Annahme der Nichtigkeit eines Verwaltunsgakts.
Normenkette
FGO §§ 114, 69 Abs. 3, 2; AO 1977 § 125 Abs. 1
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) hat früher in München ein ...geschäft betrieben. Nach ihren Angaben soll das Geschäft im September 1976 eingestellt worden sein. Die Antragstellerin hat jedoch versäumt, ihren Gewerbebetrieb abzumelden.
Da die Antragstellerin für das Streitjahr 1977 keine Erklärungen zur gesonderten Gewinnfeststellung sowie zur Umsatzsteuer und zur Gewerbesteuer abgegeben hatte, schätzte der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt - FA -) die Besteuerungsgrundlagen; er stellte den Gewinn der Antragstellerin aus Gewerbebetrieb auf 28 000 DM fest. Der Feststellungsbescheid wurde am 25. Mai 1979 zur Post gegeben.
Mit Schreiben vom 29. November 1979 beantragte die Antragstellerin, den Gewinnfeststellungsbescheid vom 25. Mai 1979 aufzuheben. Das FA lehnte diesen Antrag ab. Der Bescheid über die Ablehnung des Antrags ging dem Prozeßbevollmächtigten der Antragstellerin am 18. Dezember 1979 zu. Der hiergegen gerichtete Einspruch, der It. Eingangsstempel am 22. Januar 1980 beim FA einging, wurde vom FA mit Einspruchsentscheidung vom 17. Juli 1980 als unzulässig verworfen. Gleichzeitig lehnte das FA den Antrag der Antragstellerin ab, den Gewinnfeststellungsbescheid vom 25. Mai 1979 für nichtig zu erklären.
Die Antragstellerin erhob Klage auf Feststellung der Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheids vom 25. Mai 1979. Über die Klage ist noch nicht entschieden.
Die Antragstellerin beantragte außerdem beim Finanzgericht (FG), die Vollziehung des Gewinnfeststellungsbescheids 1977 auszusetzen, bis über ihre Klage auf Feststellung der Nichtigkeit entschieden ist.
Diesen Antrag deutete das FG in einen Antrag auf Erlaß einer einstweiligen Anordnung um, da vorläufiger Rechtsschutz im Zusammenhang mit einer Feststellungsklage nach § 41 der Finanzgerichtsordung (FGO) nicht durch Aussetzung der Vollziehung des Verwaltungsakts, sondern nur durch Erlaß einer einstweiligen Anordnung gewährt werden könne. Das FG lehnte den auf diese Weise umgedeuteten Antrag ab. Zur Begründung führte es aus, es fehle bereits an der - nach § 114 Abs. 3 FGO i. V. m. § 920 der Zivilprozeßordnung (ZPO) gebotenen - schlüssigen Darlegung eines Anordnungsanspruchs. Die Antragstellerin habe die tatsächlichen Voraussetzungen für den im Hauptverfahren geltend gemachten Anspruch auf Feststellung der Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheids 1977 nicht glaubhaft machen können. Ein Fall, der nach § 125 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) zur Nichtigkeit führe, liege nicht schon dann vor, wenn ein Steuergesetz unzutreffend angewendet worden sei, sondern nur dann, wenn der erlassene Verwaltungsakt unter keinem denkbaren rechtlichen Gesichtspunkt ergehen durfte. Im Streitfall sei der Gewinnfeststellungsbescheid aufgrund der Erwägung erlassen worden, daß die Antragstellerin im Jahre 1977 in gleicher Weise wie im Jahre 1976 eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt habe. Wenn dieser vom FA vermutete Sachverhalt tatsächlich nicht vorgelegen habe, so hätte dies nur im Rahmen der Anfechtung des Gewinnfeststellungsbescheids geltend gemacht werden können.
Gegen diesen Beschluß des FG richtet sich die Beschwerde der Antragstellerin. Sie beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und im Wege der einstweiligen Anordnung vorläufigen Rechtsschutz zu gewähren.
Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.
Das FG hat der Beschwerde nicht abgeholfen.
Entscheidungsgründe
Die Beschwerde ist nicht begründet.
1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß der bei ihm gestellte Antrag auf Aussetzung der Vollziehung unter den gegebenen Umständen in einen Antrag auf Erlaß einer einstweiligen Anordnung umzudeuten war.
Die Antragstellerin erstrebte mit ihrem Antrag "auf Aussetzung der Vollziehung" des Gewinnfeststellungsbescheids 1977, daß aus diesem Bescheid so lange keine Folgerungen gezogen werden, bis über ihre Klage auf Feststellung der Nichtigkeit dieses Bescheids entschieden ist. Dieses Ziel konnte die Antragstellerin - wenn überhaupt - nur durch eine einstweilige Anordnung nach § 114 FGO und nicht durch Aussetzung der Vollziehung (§ 69 Abs. 3 FGO) erreichen.
a) Nach § 69 Abs. 3 i. V. m. Abs. 2 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung aussetzen, wenn "ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen". Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen nicht, wenn eine Nachprüfung des Verwaltungsakts wegen der eingetretenen Unanfechtbarkeit nicht mehr möglich ist (Beschluß des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 12. Januar 1968 VI B 77/67, BFHE 91, 219, BStBl II 1968, 278). Eine Aussetzung der Vollziehung kommt daher nicht mehr in Frage, wenn ein Einspruch gegen den Verwaltungsakt bereits als unzulässig verworfen worden ist und diese Entscheidung ohne jeden ernstlichen Zweifel als zutreffend erscheint (BFH-Beschlüsse vom 9. Mai 1967 II B 3/67, BFHE 88, 541, BStBl III 1967, 472 und vom 5. Februar 1975 II B 29/74, BFHE 115, 12, BStBl II 1975, 465).
Ein derartiger Fall ist hier gegeben. Der Feststellungsbescheid, dessentwegen die Antragstellerin vorläufigen Rechtsschutz begehrt, wurde am 25. Mai 1979 zur Post gegeben. Gemäß § 122 Abs. 2 AO 1977 gilt er mit dem dritten Tage nach der Aufgabe zur Post - also mit dem 28. Mai 1979 - als bekanntgegeben. Da innerhalb der Rechtsbehelfsfrist von einem Monat nach Bekanntgabe des Bescheids (§ 355 AO 1977) kein Einspruch eingelegt wurde und Gründe für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 Abs. 1 AO 1977) nicht erkennbar sind, ist der Bescheid vom 25. Mai 1979 als bestandskräftig anzusehen.
b) Die Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes kann bei dieser Sachlage nur in Form einer einstweiligen Anordnung (§ 114 FGO) in Betracht kommen.
Der vorläufige Rechtsschutz nach der Finanzgerichtsordnung hängt eng mit der Klageart in dem Verfahren zur Hauptsache zusammen (BFH-Beschlüsse vom 10. November 1977 IV B 33-34/76, BFHE 123, 412, BStBl II 1978, 15; vom 10. August 1978 IV B 41/77, BFHE 125, 356, BStBl II 1978, 584 und vom 10. Juli 1979 VIII B 84/78, BFHE 128, 164, BStBl II 1979, 567). Die Aussetzung der Vollziehung ist eine Maßnahme, die einen mit einer Anfechtungsklage (§ 40 Abs. 1 FGO) anfechtbaren Verwaltungsakt zur Voraussetzung hat. Wird im Hauptsacheverfahren dagegen eine Klage auf Feststellung (§ 41 FGO) erhoben, so ist eine Aussetzung der Vollziehung im Hinblick auf dieses Klageziel schon begrifflich nicht denkbar; denn es ist nichts vorhanden, was im Rahmen der erstrebten Feststellung hinsichtlich seiner Vollziehung ausgesetzt werden könnte (Gräber, Finanzgerichtsordnung, Anm. 1 zu § 114). Dennoch kann auch in diesen Fällen ein Rechtsschutzbedürfnis des Klägers nach Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes bestehen. Das gilt insbesondere bei einer Klage auf Feststellung der Nichtigkeit eines auf eine Geldleistung gerichteten Steuerbescheids (oder eines zur Feststellung von Besteuerungsgrundlagen erlassenen Bescheids). In derartigen Fällen kann dem FA unter den Voraussetzungen des § 114 FGO durch Erlaß einer einstweiligen Anordnung vorläufig untersagt werden, Folgerungen aus dem vom Kläger für nichtig angesehenen Bescheid zu ziehen (Beschluß des Hessischen FG vom 17. August 1973 B I 23/73, Entscheidungen der Finanzgerichte 1973 S. 564 - EFG 1973, 564 -; Tipke/Kruse, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, 10. Aufl., Anm. 1 a zu § 114 FGO; List in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., Anm. 28 zu § 114 FGO; ebenso für das verwaltungsgerichtliche Verfahren Schunk/de Clerck, Verwaltungsgerichtsordnung, Kommentar, 3. Aufl., Anm. 3 f. zu § 123).
Das Begehren der Antragstellerin, aus dem - nach ihrer Ansicht nichtigen - Gewinnfeststellungsbescheid vom 25. Mai 1979 bis auf weiteres keine Folgen zu ziehen, ist unter diesen Umständen als Antrag auf einstweilige Anordnung "zur Regelung eines vorläufigen Zustands in bezug auf ein streitiges Rechtsverhältnis" (§ 114 Abs. 1 Satz 2 FGO) anzusehen.
2. Dem FG ist darin zuzustimmen, daß dieser Antrag nicht begründet ist.
a) Voraussetzung für den Erlaß einer einstweiligen Anordnung ist, daß der Antragsteller einen Anordnungsanspruch und einen Anordnungsgrund glaubhaft macht (§ 114 Abs. 3 FGO i. V. m. § 920 Abs. 2 ZPO). "Anspruch" im Sinne dieser Vorschrift ist hier der zur Hauptsache verfochtene Anspruch auf Feststellung der Nichtigkeit des Bescheids (vgl. BFH-Beschluß vom 14. Juli 1971 II B 2/71, BFHE 102, 238, BStBl II 1971, 633).
An der schlüssigen Darlegung eines solchen Anordnungsanspruchs fehlt es im Streitfall. Die Antragstellerin hat keine Umstände vorgetragen, aus denen auf die Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheids vom 25. Mai 1979 geschlossen werden könnte.
b) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist (§ 125 Abs. 1 AO 1977). Welche Fehler im einzelnen als so schwerwiegend anzusehen sind, daß sie die Nichtigkeit des Verwaltungsakts zur Folge haben können, läßt sich nur von Fall zu Fall entscheiden (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 27. April 1978 IV R 187/74, BFHE 126, 114, BStBl II 1979, 89). Die Nichtigkeit eines Verwaltungsakts wird von der Rechtsprechung (vor allem des Bundesverwaltungsgerichts - BVerwG -) als Ausnahme von dem Grundsatz angesehen, daß ein Akt der staatlichen Gewalt die Vermutung seiner Gültigkeit in sich trage (Urteil vom 11. Februar 1966 VII CB 149.64, BVerwGE 23, 237, 238).
In Anlehnung an diese Rechtsprechung ist davon auszugehen, daß ein Verwaltungsakt nicht schon allein deshalb nichtig ist, weil er der gesetzlichen Grundlage entbehrt oder weil die in Frage kommenden Rechtsvorschriften unrichtig angewendet worden sind (BVerwG-Urteil vom 7. Oktober 1964 VI C 59-64.63, BVerwGE 19, 284, 287). Ein Verwaltungsakt verdient nur dann keine Beachtung - und ist deshalb als nichtig anzusehen - "wenn er die an eine ordnungsmäßige Verwaltung zu stellenden Anforderungen in einem so erheblichen Maß verletzt, daß von niemand erwartet werden kann, ihn als verbindlich anzuerkennen" (vgl. Wolff/Bachof, Verwaltungsrecht I, 9. Aufl., S. 426; zum Meinungsstand im steuerrechtlichen Schrifttum hinsichtlich der Beurteilungsmerkmale für die Annahme der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts vgl. Spanner in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a. a. O., Anm. 8 ff. zu § 125 AO).
Der dem Gewinnfeststellungsbescheid vom 25. Mai 1979 anhaftende inhaltliche Mangel ist nach Auffassung des Senats nicht so schwerwiegend, daß er zur Nichtigkeit des Bescheids führt. Die Antragstellerin war zwar nach ihren Angaben im Streitjahr nicht mehr gewerblich tätig; die Feststellung von gewerblichen Einkünften für das Streitjahr hätte demnach unterbleiben müssen. Bei der Beurteilung der Schwere des dem Bescheid anhaftenden Mangels kann jedoch nicht außer Betracht bleiben, daß der Fehler durch das Verhalten der Antragstellerin veranlaßt worden ist. Denn sie hat es versäumt, den Behörden von der Aufgabe ihres Betriebs Mitteilung zu machen; ebenso hat sie sämtliche Aufforderungen des FA zur Abgabe von Steuererklärungen unbeantwortet gelassen. Bei dieser Sachlage stellt es keinen besonders schwerwiegenden Fehler des FA dar, wenn es von dem Fortbestand des Gewerbebetriebs der Antragstellerin ausging und für die Streitjahre einen Bescheid über die (vermuteten) gewerblichen Einkünfte erließ. In diesem Sinne hat auch der VI. Senat des BFH in einem Fall entschieden, in dem ein der Kirche nicht mehr angehörender Steuerpflichtiger zur Kirchensteuer herangezogen wurde, weil er sich versehentlich in seinen Einkommensteuererklärungen für die betreffenden Jahre als Angehöriger der römisch-katholischen Kirche bezeichnet hatte; der VI. Senat sah den Kirchensteuerbescheid nicht als nichtig an (Urteil vom 17. Oktober 1979 VI R 106/78, nicht veröffentlicht).
Fundstellen
BStBl II 1982, 133 |
BFHE 1981, 223 |