Entscheidungsstichwort (Thema)
Zur Umsatzsteuerpflicht von Leistungen eines Arztes im Rahmen einer eigenen Klinik (Sanatorium)
Leitsatz (NV)
Durch die Verweisung in § 4 Nr. 14 UStG 1973 auf eine ,,Tätigkeit als Arzt im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 des Einkommensteuergesetzes" wird die Steuerfreiheit der genannten Berufsangehörigen auf ihre freiberufliche Tätigkeit im Sinne von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG beschränkt.
Normenkette
UStG 1973 § 4 Nr. 14
Verfahrensgang
FG München (Urteil vom 14.11.1985; Aktenzeichen III/XIV zu 271/68 U, U2) |
Nachgehend
Tatbestand
Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist Ärztin. Sie war neben anderen Ärzten in der Privatklinik ihres Vaters, zuerst als Assistentin, später als Mitarbeiterin, dann als Vertreterin des als Chefarzt angestellten Facharztes Dr. X tätig. Der Vater der Klägerin war nicht Arzt. Der ärztliche Leiter der Klinik, Dr. X., erhielt nach seinem Anstellungsvertrag neben Sach- und festen Geldleistungen einen Anteil des Steuerbilanzgewinns. Die Klinik diente nicht in besonderem Maße der minderbemittelten Bevölkerung i.S. von § 4 Nr. 16 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1973).
Mit Wirkung vom . . . verschenkte der Vater die Klinik und das Gästehaus an die Klägerin. Er führte danach weiterhin alle im Rahmen der Organisation und Verwaltung des Beherbergungs- und Verpflegungsbetriebes notwendigen Tätigkeiten aus. Die Klägerin und Dr. X betreuten die Patienten nach dem Vortrag der Klägerin im finanzgerichtlichen Verfahren ab dem Zeitpunkt der Schenkung in ärztlicher Gemeinschaftsarbeit. Damit sollten die Voraussetzungen für die Übertragung der ärztlichen Alleinverantwortung auf die Klägerin nach einer Pensionierung von Dr. X geschaffen werden.
Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt - FA -) veranlagte die Klägerin für 19 . . zunächst erklärungsgemäß und setzte die Umsatzsteuerschuld auf 157 359 DM fest. Der dagegen eingelegte Einspruch, mit dem die Klägerin die Freistellung der im Rahmen des Klinikbetriebes erbrachten ärztlichen Leistungen gemäß § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG 1973 begehrt hatte, blieb erfolglos. Für 19 . . erklärte die Klägerin steuerfreie Umsätze durch ärztliche Leistungen, die das FA - auch in der Einspruchsentscheidung - als steuerpflichtig beurteilte.
Die Klage blieb erfolglos, weil die Klägerin nach Ansicht des Finanzgerichts (FG) die Voraussetzungen für die Befreiungsvorschrift des § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG 1973 nicht erfülle. Zur Begründung führte das FG u. a. aus, steuerbefreit seien Umsätze eines Arztes nur, wenn er i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) tätig sei. Die Klägerin sei zwar als Ärztin Angehörige eines freien Berufes i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG. In ihrer Klinik habe noch der Chefarzt Dr. X gearbeitet, dessen Tätigkeit sie, die Klägerin, nicht leitend und eigenverantwortlich überwacht habe. Seine im Rahmen des Klinikbetriebes erbrachten ärztlichen Leistungen könnten der Klägerin nicht als freiberufliche Tätigkeit zugerechnet werden. Sie habe selbst nicht behauptet, daß sie gegenüber Dr. X leitend tätig gewesen sei.
Mit der Beschwerde, der das FG nicht abgeholfen hat, begehrt die Klägerin die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung. Dazu legt sie u.a. dar: Von grundsätzlicher Bedeutung sei eine Entscheidung, ob die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG 1973 davon abhänge, daß der die Leistungen erbringende Arzt einkommensteuerrechtlich freiberuflich tätig i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG sei. Außerdem sei die Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, ob die ertragsteuerrechtliche Beurteilung der Berufstätigkeit des Arztes für die Umsatzbesteuerung automatisch bindend oder selbständig zu treffen sei. Die Entscheidung über diese Rechtsfragen sei für nicht nach § 4 Nr. 16 UStG 1973 steuerbefreite Krankenanstalten, die nicht nur notwendiges Hilfsmittel eines freiberuflich tätigen Arztes seien, über den zu beurteilenden Fall hinaus von erheblicher existentieller Bedeutung. Die ärztlichen Gebührenordnungen und die Abrechnung mit den Sozialversicherungsträgern schlössen eine Überwälzung der Umsatzsteuer auf die Gebühren aus.
Das FG habe bei seiner Entscheidung außerdem die Rechtsmeinung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu den entscheidungserheblichen Fragen nicht berücksichtigt. Deshalb sei eine Zulassung der Revision auch nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gerechtfertigt. Es hätte auf der Basis des gegebenen Sachverhalts im Hinblick auf die ständige Rechtsprechung des BFH (Beschluß vom 25. Juni 1984 in BStBl II 1984, 751, 768; Beschluß vom 2. September 1985, Der Betrieb - DB - 1985, 2657) zur Frage des Bestehens einer ertragsteuerlichen Mitunternehmerschaft, die Zusammenarbeit der beiden Ärzte als freiberufliche Sozietät würdigen müssen. Außerdem hätte das FG die ärztlichen Leistungen der Sozietät auf der Grundlage der Rechtsprechung des BFH über die Trennbarkeit umsatzsteuerlicher Leistungen als selbständig und damit abtrennbar von den übrigen Klinikleistungen der Unterbringung und Verköstigung einordnen müssen.
Das FA hält die Nichtzulassungsbeschwerde für unzulässig.
Entscheidungsgründe
Die Beschwerde hat keinen Erfolg.
1. Soweit die Klägerin die Nichtzulassungsbeschwerde auf eine Abweichung von Entscheidungen des BFH stützt (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO), erfüllt die Beschwerdeschrift die Anforderungen, die § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO stellt, nicht. Dazu muß der Beschwerdeführer nicht nur die abweichenden Entscheidungen des BFH mit Aktenzeichen, Datum und/oder Fundstelle nennen, sondern darüber hinaus abstrakte Rechtssätze aus einer Entscheidung des BFH und abstrakte rechtliche Aussagen aus der Vorentscheidung so genau bezeichnen, daß eine Abweichung erkennbar wird (BFH-Beschluß vom 30. März 1983 I B 9/83, BFHE 138, 152, BStBl II 1983, 479). Soweit die Klägerin beanstandet, daß das FG die ärztlichen Leistungen nicht von den übrigen Leistungen getrennt habe, fehlt schon die Angabe, von welchen Entscheidungen des BFH das FG damit abgewichen sei. Der Hinweis auf ,,die Rechtsprechung des BFH" reicht nicht aus.
Die Klägerin bezeichnet auch keine Abweichung i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 2 i.V.m. Abs. 3 Satz 3 FGO, wenn sie geltend macht, die Vorentscheidung hätte auf der Basis des gegebenen Sachverhalts im Hinblick auf die ständige Rechtsprechung des BFH (Beschluß vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751 und Beschluß vom 2. September 1985 IV B 51/85, BFHE 144, 432, BStBl II 1986, 10) zur Frage des Bestehens einer ertragsteuerrechtlichen Mitunternehmerschaft, die Zusammenarbeit der beiden Ärzte als freiberufliche Sozietät würdigen müssen. Sie hat damit weder dargelegt, daß sich das FG mit dieser Frage befaßt hat noch daß es sich damit hat befassen wollen. Eine Abweichung von Entscheidungen des BFH kann daher nicht vorliegen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 22. Juli 1971 V B 15/71, BFHE 103, 44, BStBl II 1971, 774). Vielmehr wendet sich die Klägerin nur gegen die sachliche Richtigkeit der Vorentscheidung.
2. Die Beschwerde ist unbegründet, soweit die Klägerin die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache begehrt.
a) Nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 3 FGO ist die Revision zuzulassen, wenn die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat. Es muß sich um eine Rechtsfrage handeln, deren Beantworung das Interesse der Allgemeinheit an der Fortentwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Die Frage muß aus rechtssystematischen Gründen bedeutsam und auch für die einheitliche Rechtsanwendung wichtig sein (vgl. BFH-Beschluß vom 27. Juni 1985 I B 23/85, BFHE 144, 133, BStBl II 1985, 605). Keine grundsätzliche Bedeutung hat die Rechtsfrage, wenn die anzufechtende Entscheidung der eindeutigen Rechtslage entspricht, und auf den Sachverhalt durch die Rechtsprechung geklärte Rechtsgrundsätze anzuwenden sind (BFH-Beschluß vom 29. Januar 1987 V B 33/85, BFHE 148, 560, BStBl II 1987, 316 mit weiteren Nachweisen).
Dies trifft auf den vorliegenden Fall zu. Die Auslegung, mit der das FG die Steuerbefreiung der Umsätze der Klägerin versagt hat, ist eindeutig und für eine weitere Klärung, wie sie die Klägerin anregt, nicht geeignet.
Nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG 1973 in der bis zum 31. Dezember 1979 geltenden Fassung waren von den unter § 1 Nr. 1 und Nr. 2 fallenden Umsätzen steuerfrei ,,die Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt . . . oder aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 des Einkommensteuergesetzes". Der Zusatz ,,im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 des Einkommensteuergesetzes" bezieht sich nicht nur auf die ähnlichen heilberuflichen Tätigkeiten, sondern beschränkt erkennbar auch die Steuerfreiheit der Umsätze der genannten Berufsangehörigen auf ihre freiberufliche Tätigkeit i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG.
Dies entspricht übereinstimmender Ansicht der Rechtsprechung des BFH (Beschluß vom 24. Januar 1974 V B 48/73, nicht veröffentlicht - NV -), der Verwaltung (Erlaß des Bundesministers der Finanzen - BMF - vom 14. Februar 1968, BStBl I 1968, 401, 410 Abschn. B 20 Abs. 1) und der Literatur (Sölch / Ringleb/List, Umsatzsteuergesetz, 2. Aufl., § 4 Nr. 14 Bem. 3, 26; Hartmann / Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, 6. Aufl., § 4 Nr. 14 Anm. 83; Rau / Dürrwächter / Flick / Geist, Umsatzsteuergesetz, 3. Aufl., § 4 Nr. 14 Anm. 15; Eckhardt / Weiß, Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 14 Anm. 1).
Die Verweisung in § 4 Nr. 14 UStG 1973 auf eine Tätigkeit ,,als Arzt im Sinne des § 18 Abs. 1 Ziff. 1 des Einkommensteuergesetzes" läßt für eine eigenständige umsatzsteuerrechtliche Auslegung dieser Merkmale keinen Raum.
Für das Einkommensteuerrecht hat der BFH in den Urteilen vom 12. November 1964 IV 153/64 U (BFHE 81, 246, BStBl III 1965, 90); vom 19. Juni 1963 I 375/61 (Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1963, 393) im Anschluß an das Urteil des Reichsfinanzhofs vom 15. März 1939 VI 119/39 (RFHE 46, 291, RStBl 1939, 853) erkannt, daß die im Rahmen einer eigenen Klinik (Sanatorium) erbrachten ärztlichen Leistungen nur dann zur freiberuflichen Tätigkeit des Arztes gehören, wenn der Betrieb der Klinik ein notwendiges Hilfsmittel für die ärztliche Tätigkeit darstellt und die Unterbringung und Verpflegung der Patienten keine besondere Einnahmequelle neben der ärztlichen Tätigkeit bildet. Dem ist der Senat für die Auslegung des § 4 Nr. 14 (UStG 1967) in dem Beschluß vom 24. Januar 1974 V B 48/73, NV, gefolgt.
b) Obwohl wegen der Verweisung in § 4 Nr. 14 UStG auf das EStG für die darin verwendeten Begriffe eine eigenständige (umsatzsteuerrechtliche) Auslegung nicht stattfindet, ist dem UStG keine ,,automatische" Bindung an die Entscheidung im Einkommensteuerbescheid zu entnehmen. Die umsatzsteuerrechtliche Entscheidung ist für jeden Besteuerungszeitraum ohne Bindungswirkung durch den Einkommensteuerbescheid selbständig zu treffen. Auch insoweit besteht keine weitere Klärungsmöglichkeit und Klärungsbedürftigkeit der von der Klägerin vorgelegten Rechtsfragen zur Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG 1973.
c) Ob eine Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung anderer Rechtsfragen hätte erfolgen können, braucht nicht geprüft zu werden, weil sich die Prüfung auf die von der Klägerin dargelegten Rechtsfragen i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO beschränkt (BFH-Beschluß vom 6. August 1986 II B 53/86, BFHE 147, 219, BStBl II 1986, 858).
Fundstellen