Leitsatz (amtlich)
Das Übergehen eines Beweisantrages --Zeugenvernehmung-- kann in der Revision nicht mehr mit Erfolg gerügt werden, wenn der Beteiligte den Verfahrensmangel in der mündlichen Verhandlung vor dem FG nicht gerügt hat, obwohl dort zu erkennen war, daß das Gericht trotz der Anwesenheit des benannten Zeugen dessen Vernehmung, der auch das FA widersprochen hatte, nicht durchführen werde.
Orientierungssatz
1. Die "nächste" mündliche Verhandlung i.S. des § 295 Abs. 1 ZPO, in der der Verfahrensmangel (hier: Übergehen des Beweisantrags auf Zeugenvernehmung) gerügt werden muß, um das Rügerecht nicht zu verlieren, kann auch die sich unmittelbar an die Beweisaufnahme bzw. den Verfahrensfehler anschließende Verhandlung sein (vgl. Literatur). Die Möglichkeit, noch nach Schluß der mündlichen Verhandlung, jedoch vor Zustellung des Urteils, durch einen nachgereichten Schriftsatz den Verfahrensmangel zu rügen, besteht (vgl. BFH-Urteil vom 5.10.1967 V B 29/67). Ein Schweigen zu dem behaupteten Verfahrensmangel steht einem Rügeverzicht gleich (vgl. BVerwG-Urteil vom 12.7.1978 6 B 81/78).
2. Ein Beweisbeschluß nach § 358 ZPO ist nicht erforderlich, wenn das FG die Beweisaufnahme nicht für erforderlich hält. Die Zurückweisung eines Beweisantrags bedarf keines besonderen Beschlusses. Das FG ist befugt, das Absehen von der Beweisaufnahme in dem Urteil selbst zu begründen.
Normenkette
FGO § 115 Abs. 2 Nr. 3, § 155; ZPO § 295 Abs. 1; FGO § 82; ZPO § 358
Tatbestand
Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) nahm die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) als gesetzliche Vertreterin bzw. als Verfügungsberechtigte der Firma B für deren Lohnsteuerrückstände für den Zeitraum 1977 bis Mai 1981 gemäß den §§ 34, 35, 69 und 71 der Abgabenordnung (AO 1977) als Haftungsschuldnerin in Anspruch. Die Firma B mit dem Sitz in P (Großbritannien) betrieb im Haftungszeitraum im Rahmen der gewerbsmäßigen Arbeitnehmerüberlassung die Vermittlung englischer Arbeitnehmer nach Deutschland, ohne von deren Arbeitslöhnen Lohnsteuer an ein inländisches FA abzuführen. Der Einspruch und die Klage der Klägerin gegen den Haftungsbescheid blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führte im wesentlichen aus:
Die Firma B habe am Wohnsitz der Klägerin eine inländische Betriebstätte (§ 12 AO 1977) unterhalten und ferner mit der Klägerin einen ständigen Vertreter (§ 13 AO 1977) im Inland gehabt. Sie sei deshalb als inländischer Arbeitgeber verpflichtet gewesen, Lohnsteuer von den Arbeitseinkünften ihrer in der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) vermittelten englischen Arbeitnehmer einzubehalten und an das FA abzuführen, da diese mit ihren inländischen Einkünften beschränkt einkommensteuerpflichtig gewesen seien (§§ 1 Abs.3, 49 Abs.1 Nr.4 des Einkommensteuergesetzes --EStG--). Die Klägerin hafte, weil sie als Verfügungsberechtigte (§ 35 AO 1977) und ab August 1978 sogar als gesetzliche Vertreterin der B (§ 34 Abs.1 AO 1977) die ihr obliegenden steuerlichen Pflichten schuldhaft nicht erfüllt habe (§ 69 AO 1977).
Tatsachen, die den Vorwurf der Pflichtverletzung gegenüber der Klägerin ausschlössen, lägen nicht vor. Insbesondere ergäben sich solche nicht aus den Schreiben des FA vom 21.November 1980 und 16.Februar 1981. In diesen Schreiben sei das FA gerade von der deutschen Steuerpflicht der Arbeitseinkünfte ausgegangen. Der unter Punkt 5 im Protokoll der mündlichen Verhandlung aufgenommene Beweisantrag (Vernehmung des Steuerberaters K als Zeugen) sei somit unerheblich.
Mit der Nichtzulassungsbeschwerde macht die Klägerin geltend, das Urteil des FG beruhe auf dem Verfahrensfehler der mangelnden Sachaufklärung. Sie (die Klägerin) habe den Vorwurf vorsätzlichen oder grob fahrlässigen Verhaltens bestritten und dazu behauptet, das FA habe ihr falsche Auskünfte erteilt, so daß sie davon habe ausgehen können, daß für die Firma B keine Lohnsteuerpflicht bezüglich der ausländischen Arbeitnehmer bestanden habe. Dafür habe sie in der mündlichen Verhandlung vom 17.Mai 1988 Beweis angetreten (Punkt 5 des Sitzungsprotokolls), indem sie ihren Steuerberater K als Zeugen benannt habe. Steuerberater K sei mit der steuerlichen Beratung betraut gewesen und hätte daher in einer Vernehmung als Zeuge ihre Sachdarstellung bestätigt.
Das FG habe aber den Steuerberater trotz des Beweisantrags und seiner Anwesenheit als präsenter Zeuge nicht vernommen, da es der Ansicht gewesen sei, das beklagte FA sei von einer deutschen Steuerpflicht ausgegangen. Damit habe das FG unzulässigerweise einen nicht erhobenen Beweis im voraus gewürdigt. Es habe den entscheidungserheblichen Sachverhalt entgegen der gerichtlichen Aufklärungspflicht nicht vollständig festgestellt. Hätte das FG den Steuerberater K als Zeugen vernommen, hätte es bei seiner Entscheidung nicht von einer schuldhaften Verletzung der steuerlichen Pflichten ausgehen können. Im Termin zur mündlichen Verhandlung seien die Beweisanträge nicht beschieden worden, so daß eine Rüge nicht möglich gewesen sei.
Das FA beantragt sinngemäß, die Nichtzulassungsbeschwerde zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Beschwerde kann keinen Erfolg haben. Der von der Klägerin gerügte Verfahrensfehler der mangelnden Sachaufklärung (§ 76 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) führt nicht zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs.2 Nr.3 FGO, da der Mangel im vorliegenden Beschwerdeverfahren nicht mehr geltend gemacht werden kann.
Ein Verfahrensmangel kann nicht mehr mit Erfolg geltend gemacht werden, wenn er eine Verfahrensvorschrift betrifft, auf deren Beachtung die Prozeßbeteiligten verzichten können und verzichtet haben (§ 155 FGO i.V.m. § 295 der Zivilprozeßordnung --ZPO--). Zu diesen verzichtbaren Mängeln gehört auch das Übergehen eines Beweisantrages, wie die im Streitfall beantragte Zeugenvernehmung (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 18.April 1972 VIII R 40/66, BFHE 105, 325, BStBl II 1972, 572; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts --BVerwG-- vom 12.Juli 1978 6 B 81/78, Steuerrechtsprechung in Karteiform --StRK--, Finanzgerichtsordnung, § 115, Rechtsspruch 202; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 2.Aufl., § 115 Rz.37). Bei verzichtbaren Verfahrensmängeln geht das Rügerecht nicht nur durch eine ausdrückliche oder konkludente Verzichtserklärung gegenüber dem FG verloren, sondern auch durch das bloße Unterlassen einer rechtzeitigen Rüge; ein Verzichtswille ist dafür nicht erforderlich. Der Verfahrensmangel muß in der nächsten mündlichen Verhandlung gerügt werden, in der der Rügeberechtigte erschienen ist; verhandelt er zur Sache, ohne den Verfahrensmangel zu rügen, obwohl er den Mangel kannte oder kennen mußte, verliert er das Rügerecht (§ 295 Abs.1 ZPO). Die "nächste" mündliche Verhandlung kann auch die sich unmittelbar an die Beweisaufnahme bzw. den Verfahrensfehler anschließende Verhandlung sein (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz.38, m.w.N.; Herrmann, Die Zulassung der Revision und die Nichtzulassungsbeschwerde im Steuerprozeß, Rz.194).
Die Klägerin hat ausweislich des Sitzungsprotokolls in der mündlichen Verhandlung vor dem FG am 17.Mai 1988 beantragt, den Steuerberater K als Zeugen zu den Auskünften des FA hinsichtlich der Lohnsteuerpflicht der Einkünfte der Arbeitnehmer der B in der Bundesrepublik und der dadurch bei ihr bewirkten Rechtsauffassung zu vernehmen. Das FA hat dem Beweisantrag widersprochen. Daraufhin ist --mit mehrmaliger Unterbrechung-- zur Sache verhandelt worden, und die Beteiligten haben ihre Anträge gestellt. Nach Erörterung der Streitsache mit den Beteiligten hat der Vorsitzende um 18.15 Uhr die mündliche Verhandlung für geschlossen erklärt und sodann den Beschluß verkündet: "Eine Entscheidung wird den Beteiligten zugestellt."
Nach dem Sitzungsprotokoll hat die Klägerin demnach das Übergehen ihres Beweisantrages hinsichtlich des Zeugen K in der mündlichen Verhandlung nicht gerügt. Zu einer derartigen Rüge wäre aber, wenn die Klägerin auf die beantragte Zeugenvernehmung nicht verzichten wollte, Anlaß gewesen, da das FA der Beweiserhebung widersprochen und das FG bis zum Schluß der mündlichen Verhandlung trotz Anwesenheit des Zeugen dessen Vernehmung nicht durchgeführt hatte. Die Klägerin konnte und mußte davon ausgehen, daß das FG dem Beweisantrag nicht nachkommen werde und durfte unter diesen Umständen nicht weiter zur Sache verhandeln. Insbesondere, nachdem der Vorsitzende die mündliche Verhandlung geschlossen und den Beschluß verkündet hatte, daß eine Entscheidung den Beteiligten zugestellt werde, mußte die Klägerin annehmen, daß das FG im unmittelbaren Anschluß an die mündliche Verhandlung vom 17.Mai 1988 durch Urteil entscheiden werde. Von der fortbestehenden Möglichkeit, noch nach Schluß der mündlichen Verhandlung, jedoch vor Zustellung des Urteils, durch einen nachgereichten Schriftsatz den Verfahrensmangel des Übergehens des Beweisantrags zu rügen (vgl. BFH-Urteil vom 5.Oktober 1967 V B 29/67, BFHE 90, 452, BStBl II 1968, 179), hat die Klägerin keinen Gebrauch gemacht. Ihr --in der Beschwerdeschrift eingeräumtes-- Schweigen zu dem behaupteten Verfahrensmangel steht einem Rügeverzicht gleich (BVerwG-Urteil in StRK, Finanzgerichtsordnung, § 115, Rechtsspruch 202).
Dem Verlust des Rügerechts steht nicht entgegen, daß das FG im Termin zur mündlichen Verhandlung über den Beweisantritt der Klägerin nicht durch einen ausdrücklichen Beschluß entschieden hat. Nach § 82 FGO i.V.m. § 358 ZPO ist ein Beweisbeschluß nur dann erforderlich, wenn die Beweisaufnahme ein besonderes Verfahren erfordert. Das ist dann nicht der Fall, wenn das FG --wie im Streitfall-- die Beweisaufnahme nicht für erforderlich hält. Die Zurückweisung des Beweisantrages bedarf keines besonderen Beschlusses. Das FG war vielmehr befugt, das Absehen von der Beweisaufnahme in dem Urteil selbst zu begründen. Die Klägerin hätte einen darin liegenden etwaigen Verfahrensmangel vor Abschluß des erstinstanzlichen Verfahrens rügen müssen. Da der Mangel nicht rechtzeitig gerügt worden ist, gilt er als geheilt; er kann im Beschwerdeverfahren nicht mehr berücksichtigt werden.
Fundstellen
Haufe-Index 62683 |
BStBl II 1989, 372 |
BFHE 155, 498 |
BFHE 1989, 498 |
BB 1989, 692-692 (L1) |
DB 1989, 864 (K) |
HFR 1989, 309 (LT) |