Entscheidungsstichwort (Thema)
Rückstellung für eine Pensionszusage an den ArbeitnehmerEhegatten
Leitsatz (NV)
Eine Pensionszusage an den Arbeitnehmer-Ehegatten kann auch dann betrieblich veranlaßt sein, wenn den familienfremden Arbeitnehmern eine Altersrente nicht zugestanden oder ernsthaft in Aussicht gestellt worden ist, der Arbeitnehmer-Ehegatte aber von der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht freigestellt ist.
Normenkette
EStG § 6a; GewStG § 7; BewG §§ 103-104
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Gesamtrechtsnachfolgerin ihres am 23. Mai 1984 verstorbenen Ehemannes (E), des ursprünglichen Klägers.
E war Friseurmeister; er betrieb in den Streitjahren 1974 bis 1976 ein Friseurgeschäft mit Damen- und Herrensalon und eine Parfümerie. Die Klägerin war im Betrieb des E beschäftigt.
Zum 1. Januar 1971 verpflichtete sich E schriftlich, an die Klägerin beim Ausscheiden aus dem Arbeitsverhältnis eine Altersrente mit Vollendung des 60. Lebensjahres zu zahlen; außerdem wurde für den Fall der dauernden Berufs- und Erwerbsunfähigkeit vor Vollendung des 60. Lebensjahres eine Invalidenrente vereinbart. Alters- und Invalidenrente sollten monatlich 400 DM betragen. Wegen der Pensionszusage leistete E Beiträge an einen Pensionssicherungsverein.
E bildete ab 1971 in seinen Bilanzen wegen der Pensionszusage an die Klägerin Rückstellungen. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) erkannte diese nach einer Betriebsprüfung nicht an. Dementsprechend erließ das FA geänderte Einkommensteuer- und Gewerbesteuermeßbescheide für die Streitjahre 1974 und 1975, den Einkommensteuerbescheid und den Gewerbesteuermeßbescheid für das Streitjahr 1976 sowie den Bescheid zur Feststellung des Einheitswerts des gewerblichen Betriebs zum 1. Januar 1977. Die Einsprüche hatten keinen Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klagen ab. Die Pensionszusage sei nicht betrieblich veranlaßt.
Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.
Sie beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und der Klage stattzugeben.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur erneuten Verhandlung und Entscheidung.
1. Eine Rückstellung für eine Pensionszusage an einen Arbeitnehmer-Ehegatten kann nach § 6a des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der Steuerbilanz nur gebildet werden, sofern das Arbeitsverhältnis zwischen den Ehegatten mit ertragsteuerlicher Wirkung anerkannt wird und die Pensionszusage betrieblich veranlaßt ist (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 26. Oktober 1982 VIII R 50/80, BFHE 137, 269, BStBl II 1983, 209). Die betriebliche Veranlassung ist anzunehmen, wenn die schriftliche Pensionszusage ernstlich gewollt und eindeutig vereinbart und dem Grunde und der Höhe nach angemessen ist. Dies setzt grundsätzlich voraus, daß eine betriebliche Altersversorgung auch den familienfremden Arbeitnehmern, die eine gleichwertige oder geringerwertige Tätigkeit im Betrieb ausgeübt haben, gewährt oder sie ihnen vom Betriebsinhaber ernsthaft angeboten worden ist (BFH-Urteil vom 30. März 1983 I R 209/81, BFHE 138, 536, BStBl II 1983, 664, m.w.N.). Ist aber der Arbeitnehmer-Ehegatte von der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht freigestellt, so kann die Pensionszusage zu seinen Gunsten auch dann betrieblich veranlaßt sein, wenn den familienfremden Arbeitnehmern eine Altersrente nicht zugestanden oder ernsthaft in Aussicht gestellt worden ist (BFH-Urteil vom 20. März 1980 IV R 53/77, BFHE 130, 316, BStBl II 1980, 450). Dies hat seinen Grund darin, daß der Arbeitnehmer-Ehegatte in einem solchen Fall durch die betriebliche Altersversorgung die Gleichstellung mit den übrigen Arbeitnehmern des Betriebs erreicht. Die betriebliche Altersversorgung der familienfremden Arbeitnehmer stellt eine Zusatzversorgung zu ihren Ansprüchen aus der gesetzlichen Rentenversicherung dar (BFHE 138, 536, BStBl II 1983, 664, m.w.N.). Für den Arbeitnehmer-Ehegatten liegt dagegen bei Gewährung einer Pension durch den Arbeitgeber-Ehegatten eine solche Zusatzversorgung nicht vor, wenn ihm kein Anspruch an der gesetzlichen Rentenversicherung zusteht.
Entsprechende Grundsätze gelten für die Ermittlung des Gewerbeertrags nach § 7 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) und für die Ermittlung des Einheitswerts des gewerblichen Betriebs nach § 95 ff. des Bewertungsgesetzes (BewG). Das Betriebsvermögen kann gemäß §§ 103 und 104 BewG nur gemindert werden, wenn die Pensionsverpflichtung betrieblich veranlaßt ist.
2. Das FG ist in der angefochtenen Entscheidung von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Zwar hat das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise festgestellt, daß E den familienfremden Arbeitnehmern mit vergleichbaren Tätigkeitsmerkmalen eine betriebliche Altersversorgung nicht gewährt und auch nicht ernsthaft angeboten hat. Diese Feststellung beruht auf Tatsachenwürdigungen, an die der Senat nach § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gebunden ist und gegen die die Klägerin mit der Revision keine begründeten Revisionsrügen erhoben hat. Das FG hat deshalb zutreffend entschieden, daß die betriebliche Veranlassung der Pensionszusage an die Klägerin nicht aufgrund eines betriebsinternen Vergleichs mit den familienfremden Arbeitnehmern bejaht werden konnte.
Das FG hat es aber bei der Prüfung der betrieblichen Veranlassung der Pensionszusage zu Unrecht als unwesentlich angesehen, ob die Klägerin von der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht freigestellt war. Die Pensionszusage an die Klägerin kann deshalb im Streitfall ohne Rücksicht darauf, daß die betriebliche Altersversorgung den familienfremden Arbeitnehmern nicht gewährt wurde, betrieblich veranlaßt sein.
Die Sache ist nicht spruchreif. Sie war daher an das FG zurückzuverweisen. Bei der erneuten Entscheidung hat das FG die unter Ziff. 1 genannten Grundsätze zu beachten.
Fundstellen
Haufe-Index 415672 |
BFH/NV 1988, 639 |