Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Außerordentlic ... / II. Zusammenballung von Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten gemäß § 34 Abs 2 Nr 4 EStG

Rz. 117

Stand: EL 133 – ET: 03/2023

Auch die Vergütung – bei einem ArbN: Entlohnung – für die mehrjährige Tätigkeit (> Rz 85 ff) muss zusammengeballt zufließen, weil nur das die Tarifermäßigung rechtfertigt (> Rz 95). Auch hier ist uE die Zusammenballung in zwei Schritten zu prüfen (> Rz 97 ff, > Rz 110 ff). Das bedeutet 1. Zufluss in demselben VZ und 2. eine durch die besondere Vergütung bewirkte – im Vergleich zum Vorjahr – erhöhte Steuerbelastung.

Die Zusammenballung ist gegeben, wenn die Vergütung in demselben VZ als Einmalbetrag oder in mehreren Teilbeträgen (BFH 99, 306 = BStBl 1970 II, 639) geleistet wird. Wird die Vergütung in zwei VZ geleistet, ist sie nur ausnahmsweise tarifbegünstigt, wenn der Betrag in einer Summe gezahlt werden sollte (BFH 86, 760 = BStBl 1967 III, 2; > Rz 108). Fließen die Beträge dem ArbN über mehrere Kalenderjahre verteilt zu, ist § 34 EStG nicht anwendbar. Für die Gewährung der Tarifermäßigung bei > Stock Options kommt es allein darauf an (> Rz 90), dass zwischen Einräumung und Ausübung der Optionsrechte mindestens 12 Monate liegen und der ArbN während dieser Zeit bei seinem ArbG beschäftigt war (vgl auch Schmidt/Wacker, § 34 EStG Rz 42 mwN). Danach setzt die Tarifbegünstigung bei einem einheitlichen Optionsplan nicht voraus, dass die dem ArbN eingeräumten Optionsrechte vollständig in nur einem VZ ausgeübt wurden. Zudem können dem ArbN auch wiederholt Stock Options gewährt worden sein; dann ist die 12 Monate-Frist für jede gewährte Option gesondert zu prüfen. Übt der ArbN ein Optionsrecht auf Aktien erst bei oder nach seinem Ausscheiden aus, kommt § 34 EStG für die Besteuerung eines etwaigen geldwerten Vorteils aber nur in Betracht (BFH 105, 348 = BStBl 1972 II, 596; BFH/NV 2008, 1828 = HFR 2009, 130), wenn das Optionsrecht wenigstens 12 Monate vor dem Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis gewährt worden ist (vgl Bergkemper, FR 2008, 524).

Rz. 118

Stand: EL 133 – ET: 03/2023

Für die Zusammenballung der > Einnahmen müssen bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wirtschaftlich vernünftige Gründe vorliegen (BFH 103, 339 = BStBl 1971 II, 802), die sowohl in der Person des ArbN wie der des ArbG liegen können. Der ArbN muss diese Gründe dem FA darlegen. Eine willkürliche, wirtschaftlich nicht gerechtfertigte Zusammenballung schließt die Anwendung der Tarifermäßigung aus (BFH 103, 339 aaO). Das ist zB der Fall, wenn eine Einmalzahlung lediglich aus Gründen der Steuerersparnis vorgenommen wird (BFH 113, 40 = BStBl 1974 II, 680; > Verlagerung von Lohnzahlungen). § 34 EStG wird aber zB bei der > Nachzahlung von Arbeitslohn angewendet, weil der ArbG in einem früheren als dem laufenden Kalenderjahr Lohnteile zunächst zurückbehalten hat (RFH, RStBl 1940, 601; 602; 1942, 1108) oder nicht zahlungsfähig war (RFH, RStBl 1940, 981) oder Versicherungsprämien vom ArbG für den ArbN für mehrere Jahre voraus- oder nachgezahlt werden (zB als Einmalprämie; vgl RFH, RStBl 1940, 859), weil dies satzungsmäßig vorgesehen ist oder dabei ein Prämiennachlass erzielt werden kann (vgl BFH 74, 340 = BStBl 1962 III, 130). Auch die Nachzahlung des Ruhegehalts oder anderer > Versorgungsbezüge kann tarifbegünstigt sein (BFH 66, 435 = BStBl 1958 III, 169); ebenso die Nachzahlung von > Renten (zu einem Beispiel vgl OFD Erfurt vom 09.02.1998, DB 1998, 752).

Rz. 119

Stand: EL 133 – ET: 03/2023

Zur Tarifermäßigung bei Auszahlung eines Guthabens an den > Rechtsnachfolger EFG 2015, 1200 = DStRE 2016, 919.