Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Darlehen / 2. Rechtsentwicklung

Rz. 10

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Vor 1987 wurden Zinsersparnisse bei ArbG-Darlehen aus Vereinfachungsgründen nicht als stpfl Arbeitslohn behandelt, wenn die Schuldzinsen als WK/BA abziehbar gewesen wären (vgl A 50 Abs 2 Nr 5 LStR 1984). Das betraf im Wesentlichen Darlehen im Zusammenhang mit der Errichtung oder dem Erwerb einer eigengenutzten Wohnung, denn bis zur Einführung des § 10e EStG ab 1987 gehörte der Nutzungswert der eigenen Wohnung zu den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 Abs 2 Satz 1 EStG aF – sog Nutzungswertbesteuerung). Folgerichtig waren die im Zusammenhang mit diesen Einnahmen stehenden Zinsen als WK abziehbar.

Rz. 11

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Ab 1987 wurde der vereinfachenden Saldierung der sich aus einem ArbG-Darlehen ergebenden Einnahmen und Ausgaben der sachliche Grund entzogen. Als Folge des Wegfalls der Nutzungswertbesteuerung der eigenen Wohnung wären die Zinsersparnisse bei ArbG-Darlehen in vollem Umfang als Teil des Arbeitslohns zu besteuern gewesen. Um die Steuerfreiheit der Zinsersparnisse sowie der Zinszuschüsse des ArbG zur Anschaffung oder Errichtung einer eigengenutzten Wohnung weiterhin aufrecht zu erhalten, wurde § 3 Nr 68 EStG durch das Wohneigentumsförderungsgesetz vom 15.05.1986 (BGBl 1986 I, 730 = BStBl 1986 I, 278) eingefügt. Diese Vorschrift stellte Zinsersparnisse – richtiger Zinsvorteile – bis zu 2 000 DM im Kalenderjahr bei einem ArbG-Darlehen steuerfrei, das im Zusammenhang mit der Errichtung oder dem Erwerb einer eigengenutzten inländischen Wohnung gewährt worden ist. Die Regelung galt aber nur für die VZ 1987 und 1988. Für die Kalenderjahre 1989 bis 2000 war § 3 Nr 68 EStG 1987 nach der Übergangsregelung in § 52 Abs 2h EStG aF auf Zinsersparnisse und Zinszuschüsse bei Darlehen weiter anzuwenden, die der ArbN vor 1989 erhalten hat, soweit die Vorteile nicht über die im Kalenderjahr 1988 gewährten Vorteile hinausgingen. Näheres regelten A 28 LStR aF und BMF vom 09.07.1987, BStBl 1987 I, 512 sowie BMF vom 28.04.1995, BStBl 1995 I, 273; EStG-K § 8 EStG 1.14.

Rz. 12

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Mit Wirkung ab VZ 1996 wurde § 3 Nr 58 EStG durch das Gesetz zur Neuregelung der steuerrechtlichen Wohneigentumsförderung vom 15.12.1995 (BGBl 1995 I, 1783 = BStBl 1995 I, 775) eingeführt. Die Vorschrift enthält ua die Steuerbefreiung von Aufwendungszuschüssen und Zinsvorteilen aus Darlehen, die bestimmte öffentliche ArbG im Rahmen der Wohnungsfürsorge ihren ArbN anstelle der allgemeinen Wohnungsbauförderung gewähren; sie ergänzt die Regelungen zur Förderung von Mietwohnungen in § 3 Nr 59 EStG (> Dienstwohnung Rz 60 ff) für selbstgenutztes Wohneigentum. Zu Einzelheiten > Rz 71 ff.

Rz. 13

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Soweit keine besondere Steuerbefreiung vorgesehen ist, gehören Vorteile aus einem vom ArbG zinsverbilligt gewährten Darlehen zum > Arbeitslohn (> Rz 1, > Rz 19). Ein Zinsvorteil wurde von der FinVerw bis einschließlich VZ 2007 nur angenommen (vgl BMF vom 01.10.2008, Rz 12, BStBl 2008 I, 892), soweit der Effektivzins für das Darlehen den jeweils maßgebenden Mindestzinssatz unterschreitet, der sich an dem Zinssatz für hohe, erstrangig dinglich gesicherte Darlehen orientiert. Seit dem 01.01.2004 galt ein Zinssatz von 5 % (R 31 Abs 11 Satz 3 LStR 2005). Vor diesem Stichtag betrug der Zinssatz bis einschließlich 2000: 5,5 %, von 1993 bis 1999: 6 %, von 1990 bis 1992: 5,5 % und vor 1992 nur 4 %. Die Differenz zwischen dem vom ArbN zu tragenden Mindestzinssatz und höheren Zinsen am Kapitalmarkt führt deshalb zu keinem geldwerten Vorteil; das galt unabhängig von der Höhe des Darlehens.

Beispiel:

Der ArbG gewährt dem Abteilungsleiter A im Jahr 2006 für die Anschaffung eines Sportwagens ein Darlehen von 50 000 EUR zu einem Zinssatz von 5,0 % (= Mindestzinssatz nach R 31 Abs 11 Satz 3 LStR 2005). Der bankübliche Zinssatz für vergleichbare Kredite ohne dingliche Sicherung betrage 8,0 %.

Ein geldwerter Vorteil wird bis Ende 2007 nicht besteuert. Zur lohnsteuerlichen Behandlung ab 2008 > Rz 34 Beispiel 2.

Diese jahrzehntelang bewährte Regelung über den Mindestzinssatz und die 2 600 EUR-Freigrenze (> Rz 25) hatte die FinVerw nach Einführung des § 8 Abs 2 Satz 8 EStG als Durchschnittswert angesehen (R 31 Abs 4 Satz 1 LStR 2005); die 44 EUR-Freigrenze des § 8 Abs 2 Satz 11 (früher Satz 9) EStG aF wurde deshalb nicht angewendet (> Sachbezüge Rz 50 ff). Eine Bewertung nach R 31 Abs 11 LStR 2005 hat die FinVerw zur Gleichbehandlung auch zugelassen, wenn der ArbG einen Dritten (zB eine Bank oder eine Bausparkasse) durch ein Rahmenabkommen veranlasst, seinen ArbN ein Darlehen zu geben, dessen Zins unter dem marktüblichen Zins liegt und sich gleichzeitig gegenüber dem Dritten verpflichtet, die Differenz zum Marktzins als Zinszuschuss zu übernehmen. Die Rechtsgrundlage für den Ansatz eines festen Mindestzinssatzes wurde jedoch infrage gestellt (vgl Thomas [MIT], DStRE 2002, 1483); ebenso die Bindung der Gerichte an einen von der FinVerw aufgrund der Ermächtigung in § 8 Abs 2 Satz 8 EStG ...