Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Doppelbesteuerung / 3. § 50d Abs 8 EStG (Nachweis bei Arbeitnehmer-Einkünften)

Rz. 343

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Die durch das StÄndG 2003 (BGBl 2003 I, 2645) eingefügte Vorschrift soll verhindern, dass in Deutschland Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit aufgrund eines DBA freigestellt werden, wenn der ausländische Staat zwar das Besteuerungsrecht hat, dieses jedoch nicht ausübt, weil er von den Einkünften keine Kenntnis hat, weil sie zB vom Stpfl nicht erklärt wurden. Es handelt sich somit um eine Treaty-override-Regelung (> Rz 16). Diese ist aber nur anzuwenden, wenn das DBA keine eigene Klausel enthält, die das Besteuerungsrecht an Deutschland zurückweist, falls der andere Staat von seinem Besteuerungsrecht keinen Gebrauch macht. Darauf, ob Deutschland auch der Ansässigkeitsstaat iSd DBA ist, kommt es jedoch nicht an (BFH/NV 2016, 1453 = IStR 2016, 815). Durch neue DBA, die keine Rückfallklausel enthalten, wird § 50d Abs 8 EStG nicht überschrieben, sodass die Regelung vielmehr auch auf diese Abkommen anzuwenden ist (vgl BFH 254, 33 = BStBl 2017 II, 1185; vgl auch > Rz 348).

Rz. 344

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

§ 50d Abs 8 EStG fordert von unbeschränkt steuerpflichtigen ArbN einen Nachweis darüber, dass entweder die Steuer bezahlt wurde, oder dass der ausländische Staat bewusst auf die Steuer verzichtet hat (vgl Gesetzesbegründung in BT-Drs 15/1562, S 39 f zum StÄndG 2003 vom 15.12.2003, BGBl 2003 I, 2645 [2651] = BStBl 2003 I, 710 [716]). Die Vorschrift ist uE eine besondere Ausprägung der in § 90 Abs 3 AO vom Stpfl bei Auslandssachverhalten verlangten erweiterten Mitwirkung bei der Sachverhaltsermittlung (> Mitwirkungspflichten Rz 3 f). Sie gilt nur für DBA-Freistellungen (vgl Normwortlaut "nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung"); in ATE-Fällen ist der Erlass der auf die Auslandstätigkeit entfallenden Steuern selbstverständlich ebenfalls von entsprechenden Nachweisen abhängig (> Auslandstätigkeitserlass Rz 45 ff).

Rz. 345

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Bei der > Veranlagung von Arbeitnehmern Rz 213 darf das FA den dafür in Betracht kommenden Teil des Arbeitslohns nur dann freistellen, wenn der Stpfl nachweist, dass der Quellen- bzw Tätigkeitsstaat, dem nach dem DBA das Besteuerungsrecht zusteht, auf dieses verzichtet hat oder dass die in diesem Staat auf die Einkünfte festgesetzten Steuern entrichtet worden sind (§ 50d Abs 8 EStG). Den Nachweis muss der ArbN – ggf mit Hilfe seines ArbG – mit seiner > Steuererklärung gegenüber dem veranlagenden FA erbringen. Anderenfalls wird die Steuer unter Einbeziehung der auf die Auslandstätigkeit entfallenden Einkünfte festgesetzt. Das soll die Unsicherheit überbrücken, inwieweit tatsächlich im Ausland besteuert wird (vgl Gesetzesbegründung, BT-Drs 15/1562, S 39f). Den Nachweis kann der ArbN auch nach Bestandskraft seines Steuerbescheids noch beim FA einreichen. Beim späteren Nachweis ist der > Steuerbescheid insoweit zu ändern, wobei § 175 Abs 1 Satz 2 AO entsprechend anzuwenden ist (§ 50d Abs 8 Sätze 2 und 3 EStG; > Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten Rz 44 ff [Rz 44/3 Beispiel 7]). § 50d Abs 8 Satz 2 EStG ist dabei nach EFG 2022, 116 (Rev, BFH I R 48/21) eine eigenständige Korrekturnorm, die ein rückwirkendes Ereignis fingiert. Die Festsetzungsfrist beginnt zugunsten des Stpfl erst mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die erforderlichen Nachweise dem FA vorgelegt werden (§ 175 Abs 1 Satz 2 AO; > Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten Rz 44/5). Die Verzinsung richtet sich nach § 233a Abs 1 und 2 AO. Die Vorlage eines Nachweises über die Versteuerung im Ausland ist kein rückwirkendes Ereignis, sodass § 233a Abs 2a AO nicht anzuwenden ist (EFG 2017, 712).

Rz. 346

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Kein Verzicht auf die Besteuerung liegt vor, wenn der ausländische Staat einen Sachverhalt steuerlich anders bewertet oder die Einkünfte in einem anderen Kalenderjahr besteuert. In diesen Fällen sind die Ursachen für die insoweit unterbliebene Besteuerung darzulegen und es bedarf der > Glaubhaftmachung, dass der ausländische Staat seinen Vorschriften entsprechend besteuert hat.

Rz. 347

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Beim LSt-Abzug wird § 50d Abs 8 EStG nicht angewendet. Hier erhält der ArbG zugunsten des ArbN bereits im Vorgriff auf einen erwarteten künftigen Tatsachenverlauf – wie allgemein beim > Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren und vorbehaltlich der erst nach ihrer Verwirklichung zu erbringenden Nachweise – eine Freistellung des FA (> Rz 325 ff). Der ArbG sollte den ArbN jedoch auf die Vorläufigkeit der Freistellung und die Nachweispflicht nach § 50d Abs 8 EStG hinweisen (BMF vom 27.01.2004, BStBl 2004 I, 173 [178]).

Rz. 348

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

§ 50d Abs 8 EStG wird nicht angewendet, wenn das konkrete DBA eine eigene Rückfall- (> Rz 60 ff) oder eine "Remittance-base"-Klausel (> Rz 56 ff) enthält (vgl BMF vom 03.05.2018, Rz 45, BStBl 2018 I, 643; vgl auch > Rz 337). Im Verhältnis zu einem DBA ist § 50d Abs 8 EStG jedoch die speziellere Vorschrift (vgl EFG 2012, 134). Die "Einkünfte" iSd § 50d Abs 8 EStG werden nach den Vorschrif...