Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Doppelbesteuerung / b) Zur Bestimmung der Ansässigkeit

Rz. 115

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Das OECD-MA sieht vor, dass DBA für Personen gelten, die in einem oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind (Ansässigkeitsstaat). Der ArbN als natürliche Person iSd Art 3 Abs 1 Buchst a OECD-MA ist dann abkommensberechtigt (Art 1 OECD-MA). Die Staatsangehörigkeit, auf die ältere Abkommen noch abstellten, ist idR ohne Bedeutung; zu Ausnahmen > Rz 119, > Rz 196, > Rz 241. Ansässig ist, wer nach dem Recht des Vertragsstaates dort aufgrund eines Wohnsitzes oder des ständigen Aufenthalts steuerpflichtig ist (daher der Begriff "Wohnsitzstaat"). Zum Doppelwohnsitz > Rz 117. Die Ansässigkeit in einem Vertragsstaat schließt nicht aus, dass der Stpfl im anderen Vertragsstaat einen Wohnsitz hat und dort (auch) unbeschränkt stpfl ist (vgl BFH/NV 2019, 388 = HFR 2019, 352).

Ist der ArbN in keinem der beiden Vertragsstaaten ansässig, sondern in einem Drittstaat, ist das DBA mit dem Tätigkeitsstaat nicht anwendbar.

Beispiel:

Ein ArbN hat seinen Wohnsitz in > Schweden. Für einen in Deutschland ‚ansässigen’ ArbG (§ 38 Abs 1 Satz 1 Nr 1 EStG) ist er teils in Schweden und teils in > Dänemark tätig. Die Arbeitsleistung wird in Deutschland verwertet (§ 49 Abs 1 Nr 4 Buchst a Alt 2 EStG; > Inländische Einkünfte Rz 5). Die Besteuerung des Arbeitslohns für die Tätigkeit in Schweden bestimmt sich nach dem DBA > Schweden. Für den Arbeitslohn aus der Tätigkeit in Dänemark ist das DBA > Dänemark nicht anzuwenden, weil der ArbN weder im Inland noch in Dänemark ansässig ist. Die deutsche Besteuerung dieser Einkünfte richtet sich ebenfalls nach dem DBA-Schweden.

Rz. 116

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Selbst wenn das maßgebende DBA das Besteuerungsrecht Deutschland zuweist, wird ein hier nicht ansässiger ArbN über die > Beschränkte Steuerpflicht in Deutschland nur besteuert, wenn die im Ausland geleistete Arbeit zu inländischen Einkünften führt. Es muss sich also zB um Einkünfte für eine Tätigkeit handeln, die im > Inland ausgeübt oder verwertet wird oder um > Einkünfte aus einer inländischen > Öffentliche Kasse (vgl § 49 Abs 1 Nr 4 EStG; zu Einzelheiten > Inländische Einkünfte). Werden solche inländischen Einkünfte nicht erzielt, fällt das Besteuerungsrecht aber nicht ohne Weiteres an den Ansässigkeitsstaat zurück; die Einkünfte bleiben unbesteuert, soweit das DBA für diesen Fall keine Rückfallklausel enthält (> Rz 45 ff). Zu weiteren Hinweisen > Rz 124 und > Ausland Rz 27. § 50d Abs 8 EStG greift in diesen Fällen nicht, da er nur für unbeschränkt Stpfl gilt (> Rz 344).

Rz. 117

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Hat ein ArbN mit Familienwohnsitz im > Inland auch eine Wohnung im Tätigkeitsstaat (Doppelansässigkeit), bestimmt das DBA einen der Vertragsstaaten als Ansässigkeitsstaat, und zwar nach folgenden Kriterien (Art 4 Abs 2 OECD-MA – Ansässige Person; sog "tie-breaker-rule"; vgl BFH/NV 2012, 556 = HFR 2012, 591): Zunächst kommt es auf die ständige Wohnstätte an; eine Ausnahme gilt für die USA (> Vereinigte Staaten von Amerika Rz 8). Wohnstätte sind alle Räumlichkeiten, die nach Art und Einrichtung zum Wohnen geeignet sind und nicht nur gelegentlich oder zu vorübergehenden Zwecken verwendet werden. Die Wohnung muss nach Größe und Ausstattung kein den Lebensverhältnissen des Stpfl entsprechendes Heim bieten. Ständige Wohnstätte ist eine Wohnung, die der Stpfl regelmäßig nutzt. Eine nur gelegentliche Nutzung reicht nicht aus; ein ständiges Bewohnen oder ein Mindestmaß an Nutzung in jedem VZ sind jedoch auch nicht erforderlich (BFH 187, 544 = BStBl 1999 II, 207). Maßgebend ist vielmehr eine Art und Intensität der Nutzung, welche die Wohnung als eine nicht nur hin und wieder aufgesuchte, sondern in den allgemeinen Lebensrhythmus einbezogene Anlaufstelle des Stpfl erscheinen lässt. Darin liegt der Unterschied der "ständigen Wohnstätte" gegenüber dem > Wohnsitz Rz 5 (vgl BFH 218, 217 = BStBl 2007 II, 812 mwN).

Rz. 118

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Hat ein Stpfl ständige Wohnstätten in beiden Staaten, so ist für die Ansässigkeit der Mittelpunkt der Lebensinteressen maßgebend (ständige Wohnstätte, zu der die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen bestehen; der für den Stpfl bedeutungsvollere der beiden Orte). Bestehen zu einem Vertragsstaat deutlich engere persönliche und außerdem noch ins Gewicht fallende wirtschaftliche Beziehungen und zu dem anderen Vertragsstaat nur gegenwartsbezogene wirtschaftliche Beziehungen, die sich voraussichtlich in der Zukunft abbauen werden, so liegt der Mittelpunkt der Lebensinteressen in dem erstgenannten Vertragsstaat (vgl BFH 163, 411 = BStBl 1991 II, 562; BFH/NV 2007, 1656). Bei Aufenthalt von Ehefrau und minderjährigen Kindern in Deutschland liegt dort idR auch der Lebensmittelpunkt des Stpfl (EFG 2009, 904 = DStRE 2009, 1308).

Rz. 119

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Ist der Mittelpunkt der Lebensinteressen nicht zu bestimmen oder verfügt der Stpfl in keinem Vertragsstaat über eine ständige Wohnstätte, so ist der gewöhnliche > Aufenthalt maßgebend. Bei gewöhnlichem Aufenthalt in be...