Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Doppelte Haush ... / b) Persönlicher Anwendungsbereich

aa) Arbeitnehmer und andere Erwerbstätige

Rz. 4

Stand: EL 116 – ET: 01/2019

Obwohl § 9 Abs 1 Satz 3 Nr 5 EStG unmittelbar nur die dHf für "Arbeitnehmer" regelt (s Sätze 1 und 2), gelten die Regelungen entsprechend für alle Einkunftsarten. Zu den > Überschusseinkünfte vgl § 9 Abs 3 EStG; für Gewinneinkünfte vgl § 4 Abs 5 Satz 1 Nr 6a EStG.

Rz. 4/1

Stand: EL 116 – ET: 01/2019

Von der Abzugsbeschränkung des § 9 Abs 1 Satz 3 Nr 5 EStG sind mithin nicht nur ‚gewöhnliche’ ArbN, sondern auch Unternehmer/Freiberufler sowie leitende Persönlichkeiten in Wirtschaft und Politik betroffen, die am Ort ihres beruflichen Wirkens außerhalb ihres Lebensmittelpunkts (> Rz 27f) eine Zweitwohnung unterhalten. Das betrifft zB Mitglieder des Vorstands einer AG oder der Bundes- und Landesregierungen und ebenso > Abgeordnete (vgl § 22 Nr 4 iVm § 9 Abs 3 EStG).

Rz. 4/2

Stand: EL 116 – ET: 01/2019

Beziehen Stpfl eine > Dienstwohnung oder Amtswohnung am Beschäftigungsort als Zweitwohnung, ist deren Nutzungswert als geldwerter Vorteil voll steuerpflichtig; steuermindernd wirkt sich nur aus, was als notwendiger Aufwand abziehbar wäre (> R 9.1 Abs 4 Satz 2 LStR). Ist dem Stpfl seine Zweitwohnung als Teil der Amtsausstattung zugewiesen, bleibt der geldwerte Vorteil steuerfrei (vgl § 3 Nr 12 Satz 1 EStG; > Aufwandsentschädigungen Rz 10ff); dann wird ein Abzug von Aufwendungen aber durch § 3c oder § 22 Nr 4 Satz 2 EStG ausgeschlossen.

bb) Studierende

Rz. 5

Stand: EL 116 – ET: 01/2019

Aufwendungen für ein Erststudium werden grundsätzlich nicht steuermindernd berücksichtigt, es sei denn, es wird im Rahmen eines Dienstverhältnisses (duale Berufsausbildung) betrieben (vgl § 9 Abs 6 Satz 1 EStG; > Bildungsaufwendungen Rz 10ff). Steht der Studierende in keinem (Ausbildungs-)Dienstverhältnis, kann er seine abziehbaren Aufwendungen für ein im Hinblick auf eine Erwerbstätigkeit betriebenes Erststudium und weitere Studien bis zu 6 000 EUR im VZ als Sonderausgaben abziehen (> Rz 5/3). Bei beiden Varianten gelten ua gleichermaßen die Abzugsbeschränkungen des § 9 Abs 1 Nr 5 EStG für die dHf.

Rz. 5/1

Stand: EL 116 – ET: 01/2019

Soweit ein Abzug als Werbungskosten oder Betriebsausgaben grundsätzlich in Betracht kommt, gilt eine vollzeitig aufgesuchte Bildungseinrichtung außerhalb eines Dienstverhältnisses als > Erste Tätigkeitsstätte (vgl § 9 Abs 4 Satz 8 EStG). Nach EFG 2018, 549 (Rev BFH VI R 3/18) soll die ausländische Hochschule während des Auslandsemesters (neue) erste Tätigkeitstätte werden; dies ist uE auf Grund fehlender Dauerhaftigkeit fraglich, eine dHf kann aber gleichwohl abzulehnen sein, wenn kein eigener (Haupt-)Hausstand (> Rz 20ff) unterhalten wird.

Bei einem dualen Studium muss die Bildungseinrichtung indes nicht ohne Weiteres > Erste Tätigkeitsstätte sein: Der Gesetzgeber geht zwar uE für den Regelfall hiervon aus; durch eindeutige dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegungen kann aber auch eine andere ortsfeste betriebliche Einrichtung – und nicht die Bildungseinrichtung – als erste Tätigkeitsstätte festgelegt werden (dann Auswärtstätigkeit; dazu > Rz 7/1). Die Rechtsfolgen einer Fiktion der Bildungseinrichtung als erste Tätigkeitsstätte (entsprechende Anwendung auf Nichtarbeitnehmer) betreffen im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung die Fahrten von der (Zweit-)Wohnung zur Bildungseinrichtung, für die lediglich die > Entfernungspauschale abgezogen wird, sowie die Familienheimfahrten zum eigenen Hausstand. Entsprechend anzuwenden sind ebenso § 9 Abs 1 Satz 3 Nr 5 sowie Abs 4a EStG, wenn am Studienort eine Zweitwohnung unterhalten wird. UE ist die Fiktion einer ersten Tätigkeitsstätte für Studierende ohne gegenwärtiges Dienstverhältnis sinnvoll und gewollt, zumal die Berücksichtigung solcher Aufwendungen als > Werbungskosten ohnehin den Veranlassungszusammenhang mit dem Beruf voraussetzen. Das gilt übrigens auch für den Abzug von SA (vgl § 10 Abs 1 Nr 7 Satz 4 EStG; ergänzend > Rz 5/3).

Rz. 5/2

Stand: EL 116 – ET: 01/2019

Wird das Studium lediglich in Teilzeit außerhalb einer dualen Berufsausbildung betrieben, ist die auf ein Vollzeitstudium begrenzte Fiktion der ersten Tätigkeitsstätte an der Bildungseinrichtung (> Rz 5/1) nicht anwendbar; insoweit bleibt es uE für den Abzug von > Werbungskosten bei der für Vollzeit-Studien überholten Rechtsprechung des BFH: Der hatte entschieden, dass die Regelungen für die dHF unmittelbar nur für ArbN und andere Erwerbstätige gelten (vgl BFH 236, 431 = BStBl 2013 II, 234; BFH 236, 439 = BStBl 2013 II, 236). Für diese Fälle greifen deshalb uE nicht die Abzugsbeschränkungen für die doppelte Haushaltsführung. Abziehbar sind hier die tatsächlichen Mehraufwendungen.

Rz. 5/3

Stand: EL 116 – ET: 01/2019

Handelt es sich um ein Erststudium, ist also ein Abzug als WK oder BA ausgeschlossen (vgl § 9 Abs 6; § 4 abs 9 und § 10 Abs 1 Eingangssatz EStG), werden Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung des Stpfl als Sonderausgaben bis zu einem Höchstbetrag von 6 000 EUR im VZ berücksichtigt (vgl § 10 Abs 1 Nr 7 Satz 1 EStG; zu weiteren Einzelheiten > Bildungsaufwendungen Rz 43ff). Ei...