Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Negative Einnahmen

Rz. 1

Stand: EL 112 – ET: 05/2017

Negative Einnahmen (NE) entstehen, wenn positive Einnahmen, die im Rahmen einer Einkunftsart entstanden sind, zurückfließen. Das gilt zB für die Rückzahlung von > Arbeitslohn an den ArbG, wenn sich dies als "actus contrarius" zu einer rechtsgrundlosen Lohn(über)zahlung darstellt (BFH 225, 106 = BStBl 2010 II, 135). Der Zufluss einer Einnahme im Rahmen einer Einkunftsart setzt nämlich nicht voraus, dass dem Stpfl der zugeflossene Vermögensvorteil dauerhaft verbleibt. Die Rückzahlung muss aber beim ArbN abfließen. Das ist zB nicht der Fall, wenn eine Versorgungskasse Gewinne an den ArbG ausschüttet (BFH 226, 435 = BStBl 2010 II, 845).

Rz. 2

Stand: EL 112 – ET: 05/2017

Gemindert werden die positiven Einnahmen in dem VZ, in dem sie abgeflossen sind. Zahlt ein ArbN überzahlte Einnahmen im selben VZ an seinen ArbG zurück, kann dieser beim LSt-Abzug den laufenden Arbeitslohn um die zurückgezahlten Beträge kürzen und die LSt nur von dem die zurückgezahlten Beträge übersteigenden Arbeitslohn berechnen (BFH 226, 317 = BStBl 2010 II, 299). Fließen die überzahlten Einnahmen in einem späteren VZ ab, ist eine Wiederaufrollung der früheren Veranlagung nicht vorgesehen (BFH 215, 481 = BStBl 2007 II, 315; BFH 225, 106 – aaO). > Treu und Glauben stehen der steuermindernden Berücksichtigung einer Gehaltsrückzahlung nicht entgegen, wenn das FA das Gehalt im Zuflussjahr wegen eines Bearbeitungsfehlers nicht versteuert hat (EFG 2010, 1783); anders, wenn der Stpfl auf eine (fehlerhafte) Berücksichtigung bereits im Zuflussjahr hingewirkt hat (BFH/NV 2009, 1105). NE werden im VZ des Abflusses in der Praxis nicht berücksichtigt, wenn die Einnahmen im VZ des Zuflusses ganz oder teilweise steuerfrei belassen worden sind; im Einzelnen > Rückzahlung von Arbeitslohn Rz 5 sowie > Werbungskosten Rz 106. Zu Besonderheiten bei NE im Rahmen von Nettolohnvereinbarungen > Nettolohn Rz 8–10.

Rz. 3

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Abgrenzung zu den Werbungskosten: NE mindern die positiven Einnahmen ebenso wie WK, werden aber nicht auf den > Arbeitnehmer-Pauschbetrag angerechnet. NE dürfen zudem im Unterschied zu WK nicht über den Betrag hinaus berücksichtigt werden, der dem ArbN ursprünglich als Einnahme zugeflossen ist. So wird bei der fehlgeschlagenen Beteiligung von Mitarbeitern am arbeitgebenden Unternehmen nicht um den vollen Wert der Beteiligung, sondern lediglich um den ursprünglichen, aus der verbilligten Überlassung der Aktien ermittelten geldwerten Vorteil gekürzt (BFH 226, 317 = BStBl 2010 II, 299). Dafür war allerdings mitentscheidend, dass der ArbG lediglich Anspruch auf "gegenständliche" Rückgabe der konkret ausgegebenen Aktien hatte und der ArbN nicht zum Ausgleich von Wertveränderungen verpflichtet war. Die für NE geltende Beschränkung der Höhe nach gilt grundsätzlich nicht für WK, soweit es sich um Erwerbsaufwendungen handelt und der Verlust nicht der Vermögenssphäre zuzuordnen ist (> Werbungskosten Rz 8).

Rz. 4

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NE setzen voraus, das sie in der gleichen Form zurückfließen wie sie empfangen worden sind. Waren die positiven Einnahmen kein Geld, sondern Güter in Geldeswert (geldwerte Vorteile), so erfordert umgekehrt die Annahme NE, dass entsprechende Güter beim ArbN abfließen (BFH 226, 317 – aaO). Bei WK gilt dies nicht; dem ArbN müssen aber Aufwendungen entstehen.

Rz. 5

Stand: EL 112 – ET: 05/2017

Außerdem dürfen NE nicht "zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen" aufgewendet werden; dann handelt es sich um WK (vgl § 9 Abs 1 Satz 1 EStG). WK entstehen uE, wenn sich der ArbN für den Fall eines vorzeitigen Abbruchs der Ausbildung im Arbeitsvertrag verpflichtet hat, eine Ausbildungsvergütung zurückzuzahlen (vgl BArbG vom 15.03.2000 – 5 AZR 584/98, DB 2000, 2226) oder zur Rückzahlung von > Bildungsaufwendungen, weil der ArbG diese nur unter der > Bedingung einer bestimmten Verbleibensdauer im Unternehmen übernommen hat (vgl BArbG vom 05.12.2002 – 6 AZR 539/01, DB 2003, 887; vom 19.01.2011 – 3 AZR 621/08, DB 2011, 1338).

Rz. 6

Stand: EL 112 – ET: 05/2017

Weder NE noch WK bei den Einkünften aus § 19 EStG entstehen, wenn ein anderer Rechtsgrund die Rückzahlung von > Arbeitslohn veranlasst, sodass der einkommensteuerrechtlich erhebliche Veranlassungszusammenhang überlagert wird. Offenkundige Fälle sind zB jene, in denen der ArbN auf Grund eines Kauf-, Miet- oder sonstigen Dienstleistungsvertrags von seinem ArbG eine Ware oder Dienstleistung erwirbt und dafür aus seinem Arbeitslohn oder sonstigem Einkommen den zivilrechtlich vereinbarten Kaufpreis oder die Miete oder ein sonstiges Entgelt – auch im Verrechnungswege – zahlt (vgl BFH 230, 173 = BStBl 2010 II, 1074). Das gilt auch dann, wenn der Preis mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis ermäßigt ist (> Rabatte) und insoweit auch arbeits- bzw ggf steuerrechtlich relevante Vertragskomponenten eine Rolle spielen. Ebenso ist es, wenn ArbN ihrem ArbG einen Teil des Arbeitslohns als Spende zurück überweisen (> Spenden Rz 70). In anderen Fälle...