Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Pauschalierung ... / 2. Anwendung des § 40b EStG bis 2004 (Übergangsregelung für Altzusagen)

a) Anwendungsbereich

Rz. 245

Stand: EL 134 – ET: 06/2023

Seit dem VZ 2005 gilt für Zuwendungen an kapitalgedeckte > Pensionskassen sowie für Beiträge an eine Direktversicherung die Steuerbefreiung des § 3 Nr 63 EStG (> Betriebliche Altersversorgung Rz 83). Werden den Höchstbetrag übersteigende Beiträge oder Zuwendungen erbracht, unterliegen sie grundsätzlich dem individuellen LSt-Abzug, weil § 40b EStG nF dafür keine Pauschalierung mehr vorsieht (> Betriebliche Altersversorgung Rz 148 ff). Der Wegfall der Pauschalbesteuerung für Beiträge zu einer Direktversicherung des ArbN oder für Zuwendungen an eine kapitalgedeckte Pensionskasse würde negative Auswirkungen auf bereits verwirklichte Dauersachverhalte gehabt haben. Um die bereits geschlossenen Verträge nicht zu benachteiligen, wurde deshalb aus Gründen des Vertrauensschutzes eine Übergangsregelung für die Altzusagen (> Rz 247) zugelassen. § 40b Abs 1 und 2 EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung (> Anh 1 zu § 40b EStG) ist weiter anzuwenden

• auf Beiträge für eine Direktversicherung des ArbN und
• auf Zuwendungen an eine Pensionskasse,

wenn vor dem 01.01.2018 mindestens ein Beitrag nach § 40b Abs 1 und 2 EStG aF pauschal besteuert wurde (§ 52 Abs 40 EStG).

Rz. 246

Stand: EL 134 – ET: 06/2023

Zur Altzusage > Rz 247. Wegen der Einzelheiten zur Direktversicherung > R 40b.1 LStR, vgl R 4b Abs 1 EStR, > Betriebliche Altersversorgung Rz 70 ff. § 40b EStG aF kann zB angewendet werden, wenn der ArbN auf die Steuerbefreiung des § 3 Nr 63 EStG verzichtet hat (> Betriebliche Altersversorgung Rz 83), aber auch bei einer arbeitnehmerfinanzierten Altersversorgung (> Betriebliche Altersversorgung Rz 15 ff).

b) Abgrenzung der Alt- von der Neuzusage

Rz. 247

Stand: EL 134 – ET: 06/2023

Mit einer Altzusage ist eine Versorgung iSd BetrAV vor dem 01.01.2005 zugesagt worden. Der Zeitpunkt, zu dem eine Versorgung erstmals zugesagt wird, bestimmt sich grundsätzlich nach der zu einem Rechtsanspruch führenden arbeitsrechtlichen bzw betriebsrentenrechtlichen Verpflichtungserklärung des ArbG (zB Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung oder Tarifvertrag). Entscheidend ist nicht, wann die Mittel an die Versorgungseinrichtung fließen. Bei kollektiven, rein arbeitgeberfinanzierten Versorgungsregelungen ist die Zusage deshalb regelmäßig mit Abschluss der Versorgungsregelung oder mit dem Beginn des Dienstverhältnisses des ArbN erteilt. Ist die erste Dotierung durch den ArbG erst nach Ablauf einer von vornherein arbeitsrechtlich festgelegten Wartezeit vorgesehen, so wird der Zusagezeitpunkt dadurch nicht verändert. Im Fall der ganz oder teilweise durch Entgeltumwandlung finanzierten Zusage gilt diese regelmäßig mit Abschluss der erstmaligen Gehaltsänderungsvereinbarung als erteilt. Liegen zwischen der Gehaltsänderungsvereinbarung und der erstmaligen Herabsetzung des Arbeitslohns mehr als 12 Monate, gilt die Versorgungszusage erst im Zeitpunkt der erstmaligen Herabsetzung als erteilt. Zur Abgrenzung der Alt- von einer Neuzusage im Einzelnen vgl mwN BMF vom 12.08.2021, Rz 85 ff, BStBl 2021 I, 1050, > Anh 2 Betriebliche Altersversorgung, mit durch BMF vom 18.03.2022, BStBl 2022 I, 333 angepasster Rz 85.

Rz. 248

Stand: EL 134 – ET: 06/2023

Die Abgrenzung ist auch in allen Fällen eines ArbG-Wechsels für die neuen ArbG von Bedeutung, wenn dieser eine Versorgungszusage übernimmt oder in anderer Weise fortführt. Bei Übertragung der Zusage anlässlich eines ArbG-Wechsels nach § 4 Abs 2 Nr 2 und Abs 3 BetrAVG geht die FinVerw uU von einer Altzusage aus, wenn die übertragene Versorgungszusage vom bisherigen (alten) ArbG vor dem 2005 erteilt worden ist: Zahlreiche Versicherungsunternehmen haben sich nämlich in dem "Abkommen zur Übertragung von Direktversicherungen oder Versicherungen in eine Pensionskasse bei Arbeitgeberwechsel" verständigt, dass der neue ArbG, der seine Direktversicherungen üblicherweise mit anderen Versicherern abschließt, die Direktversicherung des bisherigen ArbG übernehmen und bei seiner Versicherungsgesellschaft fortführen kann (im Einzelnen vgl zu Billigkeitsmaßnahmen BMF vom 24.07.2013, Rz 349 ff, BStBl 2013 I, 1022, das insofern weiter anzuwenden ist; vgl BMF vom 12.08.2021, Rz 177, BStBl 2021 I, 1050, > Rz 247 aE, angepasst durch BMF vom 18.03.2022, BStBl 2022 I, 333).

Rz. 248/1

Stand: EL 134 – ET: 06/2023

In den Fällen, in denen ein ArbG mehrere Direktzusagen zugunsten eines ArbN abgeschlossen hat, kommt es für die Zuordnung der Versorgungszusage der neueren Verträge in Neu- oder Altzusagen nicht allein auf ein zusätzliches biometrisches Risiko der ersten Direktzusage an (vgl BFH 274, 157 = BStBl 2022 II 233; aA BMF vom 24.07.2013, Rz 355, BStBl 2013 I, 1022, dessen eigentlich weiter anwendbare Regelungen [> Rz 248 aE] insoweit durch Änderung der Rz 85 von BMF vom 12.08.2021, BStBl 2021 I, 1050 durch BMF vom 18.03.2022, BStBl 2022 I, 333 für unbeachtlich erklärt werden).