Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Versorgungsrenten / IV. Unterscheidung zwischen Rente und dauernder Last

Rz. 90

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Während Versorgungsrenten aufgrund von Verträgen, die nach dem 31.12.2007 abgeschlossen worden sind, stets in vollem Umfang als SA abzugsfähig bzw vom Empfänger zu versteuern sind (> Rz 8), ist bei Altverträgen zwischen Renten und dauernden Lasten zu unterscheiden. Bei Altverträgen sind nur dauernde Lasten in vollem Umfang abzugsfähig bzw zu versteuern, während Renten lediglich mit dem Ertragsanteil berücksichtigt bzw versteuert werden.

Rz. 91

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Renten und dauernden Lasten ist gemeinsam, dass es sich um wiederkehrende Bezüge handelt. Während jedoch Renten in gleichbleibender Höhe, allenfalls variabel im Rahmen von Wertsicherungsklauseln, gezahlt werden, handelt es sich bei den dauernden Lasten um Leistungen in unterschiedlicher Höhe. Stpfl hatten früher und haben jetzt noch bei Altverträgen idR ein Interesse daran, dass ihre Leistungen als dauernde Lasten anerkannt werden, weil die Versorgungsrente sich beim Leistenden stärker steuerlich zu seinen Gunsten auswirkt als die Besteuerung zu Lasten des Empfängers wirkt.

Rz. 92

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Unterschiedliche Leistungen liegen zB vor, wenn der Leistende eine bestimmte, gleichbleibende Menge an Getreide zu liefern hat. Durch die schwankenden Getreidepreise ergeben sich unterschiedlich hohe Werte, sodass die Leistung als dauernde Last zu beurteilen ist. Aber auch gleichbleibende Geldleistungen sind dauernde Lasten, wenn sie abänderbar sind. Hierzu ist es ausreichend, wenn die Vertragsparteien auf § 323 ZPO Bezug nehmen. § 323 ZPO ermöglicht die Änderung von Gerichtsurteilen, in denen jemand zu wiederkehrenden Leistungen verpflichtet wird, wenn sich die Verhältnisse, die dieser Entscheidung zu Grunde lagen, wesentlich verändert haben. Soll dies sinngemäß auch für die Versorgungsrente gelten, handelt es sich um eine dauernde Last, es sei denn, die übrigen vertraglichen Regelungen lassen erkennen, dass die Vertragsparteien lediglich Anpassungen im Rahmen einer Wertsicherungsklausel zulassen wollen (BFH 184, 337 = BStBl 1997 II, 813; BFH/NV 1994, 848).

Rz. 93

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Eine ausdrückliche Bezugnahme auf § 323 ZPO oder eine gleichwertige Änderungsklausel nach den Bedürfnissen des Übergebers und/oder der Leistungsfähigkeit des Übernehmers ist nicht erforderlich, weil sie solchen Versorgungsverträgen im engeren Familienkreis immanent ist (BFH/NV 2011, 1330). Gleichwohl sollte sich die Abänderbarkeit aber in irgendeiner Weise deutlich aus dem Vertrag ergeben (BFH 165, 225 = BStBl 1992 II, 78; BFH/NV 2004, 1389 mwN). Das erfordern uE schon die unter Angehörigen unverzichtbaren eindeutigen Vereinbarungen (> Rz 23) und die Abgrenzung zur Rente (> Rz 100). Der Ausschluss einzelner Versorgungsleistungen, zB die Übernahme der Kosten eines Pflegeheims, ist unschädlich, wenn die übrigen Vereinbarungen zur Annahme einer dauernden Last führen (vgl BFH 256, 428 = BStBl 2017 II, 517). Zahlungsschwankungen sind grundsätzlich unerheblich, solange sie nicht auf fehlenden Rechtsbindungswillen der Parteien hindeuten (BFH/NV 2011, 581; BFH/NV 2011, 583 = HFR 2011, 63). Wird die Zahlung durch den Hofübernehmer eingestellt, kann dennoch ein Zufluss zu bejahen sein, wenn der Hofübergeber dies aus persönlichen Gründen akzeptiert (Sächs FG vom 10.12.2020 – 8 K 882/20, HaufeIndex 14 616 420). Wird die Zahlung nach längerer Unterbrechung wieder aufgenommen, liegt Vertragsänderung vor (vgl BFH 231, 116 = BStBl 2011 II, 641; BFH/NV 2011, 428 = DStRE 2011, 279; BMF vom 11.03.2010, Tz 63, BStBl 2010 I, 227). Es wird empfohlen, die Abweichungen vom Übergabevertrag schriftlich zu begründen (vgl OFD Frankfurt/M vom 19.08.2011 – S 2221 A-82-St 218, DStR 2011, 2099).

Rz. 94

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Die "dauernde Lasten" sind mithin zwar wiederkehrende, aber nicht unbedingt auf die Dauer gleichmäßig wiederkehrende Leistungen (wie Renten; > Rz 110). Sie können also abhängig von der Leistungsfähigkeit des Stpfl oder von dem Versorgungsbedarf des Vermögensübergebers vereinbart werden (BFH 168, 561 = BStBl 1992 II, 1020); zu schwankenden Unterbringungskosten im Altenheim vgl BFH/NV 1987, 26. Ein einseitiges Abänderungsrecht reicht aus (BFH/NV 1987, 26). Die Versorgungsbedürftigkeit des Empfängers einerseits und die sich aus dem übertragenen Wirtschaftsgut ergebende Leistungsfähigkeit des Verpflichteten bestimmen die Bandbreite einer steuerlich zulässigen Änderung des Bedarfs des Berechtigten und/oder der Leistungsfähigkeit des Verpflichteten (BFH 212, 195 = BStBl 2008 II, 16).

Rz. 95

Stand: EL 130 – ET: 05/2022

Schließen aber die Vertragsparteien die Abänderbarkeit der Versorgungsleistungen ausdrücklich aus, sind die Leistungen keine "Dauernden Lasten" (BFH/NV 2004, 1386). Dann handelt es sich beim Empfänger um eine mit dem Ertragsanteil besteuerte Leibrente (vgl § 22 Nr 1 Satz 3 Buchst a/bb EStG; > Renteneinkünfte Rz 109 ff), beim Leistenden um eine hinsichtlich des Zinsanteils nicht als SA abziehbare Leibrente (> Rentenaufwand ...