§ 15 Abs. 2 Satz 3 UmwStG 2006 ist kein eigenständiger, von Satz 4 losgelöster Ausschlussgrund

Leitsatz

§ 15 Abs. 2 Satz 3 UmwStG 2006 bildet nur die Grundlage für die Vermutung des Satzes 4 und ist kein eigenständiger Ausschlussgrund für eine Buchwertfortführung; es handelt sich um eine einheitliche Missbrauchsvermeidungsregelung bestehend aus den Sätzen 3 und 4.

Normenkette

§ 15 Abs. 2 Sätze 3 und 4 UmwStG 2006

Sachverhalt

An der Klägerin – als Rechtsnachfolgerin der GmbH 1 – sind als Kommanditisten hälftig die A und die B beteiligt. Durch notariellen Vertrag vom 19.8.2004 gliederte die GmbH 1 zum 1.1.2004 den Geschäftsbetrieb "X" in eine KG (KG), deren Kommanditistin sie war, gegen Gewährung von Anteilen aus. Parallel dazu gründete sie die GmbH 2 und legte die Anteile an der KG zum Buchwert gegen Gewährung von Anteilen in die GmbH 2 ein.

Die GmbH 1 beschloss am 22.6.2006, die Kapitalrücklage der GmbH 2 i.H.v. ... EUR aufzulösen und an sich auszuschütten. Zu diesem Zweck schloss die GmbH 2 am 25.1.2007 je einen Darlehensvertrag mit der C und der D i.H.v. jeweils ... EUR. Am 31.1.2007 schüttete die GmbH 2 ... EUR als Vorabdividende an die GmbH 1 aus.

Mit Vertrag vom 15.8.2007 verschmolz die Komplementär-GmbH der KG zum 1.1.2007 zu Buchwerten auf die GmbH 2. Das Vermögen der KG wuchs gleichzeitig ebenfalls zu Buchwerten der GmbH 2 im Wege der Anwachsung zu.

Seit August 2007 verhandelten die GmbH 1 und ihre Anteilseigner mit potenziellen Erwerbern des X‐Geschäfts. Am 9.11.2007 gab die N.V. ein "irrevocabel and binding offer" für den Erwerb sämtlicher Anteile an der inzwischen umbenannten GmbH 2 ab. Nach dem Angebot war die N.V. bereit, für den Erwerb der Anteile an der GmbH 2, auf Basis eines Unternehmenswerts zum 30.6.2007 von ... EUR, einen Kaufpreis von ... EUR zu entrichten.

Mit Kaufvertrag vom 23.11.2007, fünffach geändert bis Mitte 2008, vereinbarten die E KG als Käuferin einerseits und die Muttergesellschaften der GmbH 1 andererseits den Kauf von Anteilen an einer noch zu gründenden Gesellschaft, der späteren GmbH 3, in die die GmbH 1 auf Geheiß ihrer Muttergesellschaften das X‐Geschäft in Form sämtlicher Anteile an der GmbH 2 bis zum "closing date" einzubringen hatte. Grundlage dieses Vertrags war die Annahme eines Unternehmenswerts von ... EUR. Der Kaufpreis belief sich unter Berücksichtigung von Verbindlichkeiten i.H.v. ... EUR zum 30.6.2007 auf ... EUR. Nach dem Vertrag sollte die GmbH 2 im Rahmen ordnungsgemäßer Geschäftsführung berechtigt sein, Darlehen bis zu ... EUR in Ansehung des parallel abgeschlossenen Darlehensübernahmevertrags ("Loan Acquisition and Assumption Agreement") aufzunehmen und in gleicher Höhe an die Klägerin auszuschütten. Der Betrag sollte bis zum "closing date" adjustiert werden. Dies geschah durch das Fourth Addendum vom 25.6.2008, in dem der Betrag der "Reference Net Debt" auf ... EUR festgelegt wurde.

Ebenfalls mit Vertrag vom 23.11.2007 erwarb die E KG von den o. g. Darlehensgebern die gegenüber der GmbH 2 bestehenden Darlehensforderungen. Dazu gehörten die Darlehensforderungen i.H.v. jeweils ... EUR vom 25.1.2007 und bis zu jeweils ... EUR, die zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses noch nicht vereinbart waren, und die zur Finanzierung einer Ausschüttung i.H.v. ... EUR von der GmbH 2 an die GmbH 1 dienen sollten. Ein entsprechender Darlehensvertrag wurde sodann mit Datum vom 14.12.2007 vereinbart, wonach die GmbH 2 von ihren beiden mittelbaren Anteilseignern ein Darlehen von jeweils bis zu ... EUR erhalten sollte. Hierauf wurden am 18.12.2007 jeweils ... EUR an die Darlehensnehmerin ausgezahlt, weitere jeweils ... EUR am 18.6.2008.

Aufgrund eines Gesellschafterbeschlusses vom 17.12.2007 wurden bei der GmbH 2 ... EUR in Ansehung des bis zum 30.12.2007 bestehenden Ergebnisabführungsvertrags als Gewinnabschlag am 18.12.2007 an die GmbH 1 ausgezahlt. Der Buchgewinn war durch die Anwachsung der KG auf die GmbH 2 entstanden. Die Zahlung wurde wegen des zum 30.12.2007 gekündigten Ergebnisabführungsvertrags als vGA behandelt.

Zum 31.12.2007 betrug der Gesamtwert der GmbH 1 nach einem Unternehmenswertgutachten ... EUR. Davon entfielen nach der Ausschüttung am 18.12.2007 noch ... EUR auf die Beteiligung an der GmbH 2. Das Gutachten kommt weiterhin zu dem Schluss, dass das nicht betriebsnotwendige Vermögen der GmbH 1, das überwiegend aus der Beteiligung an der GmbH 2 und den auf der als vGA gewerteten Ausschüttung beruhenden Finanzanlagen bei den Finanzierungsgesellschaften der mittelbaren Muttergesellschaften besteht, einen Gesamtwert von ... EUR aufweise.

Mit Vertrag vom 2.6.2008 und steuerlicher Wirkung zum 31.12.2007 spaltete die GmbH 1 ihre 100%ige Beteiligung an der GmbH 2 auf die am 2.6.2008 neu gegründete GmbH 3, deren Anteilseigner dieselben waren wie bei der Klägerin, gegen Gewährung von Anteilen an der GmbH 3 zugunsten dieser Anteilseigner ab. Die GmbH 3 war damit eine Schwestergesellschaft der GmbH 1. Die Eintragung der GmbH 3 im Handelsregister erfolgte am 11.6.2008. Die Klägerin beantragte Buchwertfortführung. Am 1.7.2008 erfolgte die Kaufpreiszahlung für die Geschäftsant...