Abschreibungen, AfA und Wertminderungen / 2.6.1 Allgemeines

Rz. 126

AfA-berechtigt ist regelmäßig nur der Steuerpflichtige, der das Wirtschaftsgut zur Erzielung von Einkünften einsetzt, der den Tatbestand der Einkunftserzielung selbst oder durch Dritte erfüllt. Wirtschaftsgüter, die außerhalb der Einkunftserzielung eingesetzt werden, können daher nicht steuermindernd abgeschrieben werden (allgemeine Meinung).^[1]

Erfüllt ein Steuerpflichtiger nicht (mehr) den Tatbestand der Einkunftserzielung, weil er das Wirtschaftsgut veräußert oder einem anderen unentgeltlich zur Nutzung überlässt, erlischt seine AfA-Berechtigung, wenn der Steuerpflichtige z. B. den eindeutigen und erkennbaren Entschluss fasst, das Wirtschaftsgut zu veräußern.^[2] Erzielen mehrere Personen die Einkünfte, ist ihnen AfA entsprechend ihrer quotenmäßigen Beteiligung zuzurechnen. Wird das Wirtschaftsgut aber von einer Personengesellschaft zur Einkunftserzielung genutzt, erzielt die Gesellschaft (Gemeinschaft) selbst die Einkünfte (Subjekt der Einkunftserzielung), sodass sie selbst AfA-berechtigt ist.

Grundsätzlich gelten für die AfA auch die Grundsätze der vorab bzw. vorweg entstandenen Betriebsausgaben/Werbungskosten, sodass AfA auch vor der Einkunftserzielung geltend gemacht werden kann.

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Zusätzlich ist erforderlich, dass der Einkunftserzieler die Anschaffungs- oder Herstellungskosten getragen hat oder der Rechtsnachfolger ist.^[3] Dies folgt aus dem Sinn und Zweck der AfA als Aufwandsverteilung bereits entstandener Betriebsausgaben/Werbungskosten auf die Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts. Aufwendungen kann aber nur der geltend machen, der sie wirtschaftlich getragen hat; Drittaufwand ist unzulässig. Die AfA-Berechtigung setzt nicht die Zuordnung des Wirtschaftsguts in Form zivilrechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentums voraus.^[4] Regelmäßig ist zwar der zivilrechtliche oder wirtschaftliche Eigentümer derjenige, der das Wirtschaftsgut zur Erzielung von Einkünften einsetzt. Er ist daher AfA-berechtigt, wenn er die Aufwendungen getragen hat.^[5] AfA ist aber auch für Aufwendungen auf ein fremdes Wirtschaftsgut, das dem Steuerpflichtigen nicht zuzurechnen ist, zulässig, wenn der Stpfl. die Aufwendungen im betrieblichen Interesse wirtschaftlich tatsächlich selbst getragen hat. Das gilt ebenfalls für den betrieblich genutzten Gebäudeteil eines Nichteigentümer-Ehegatten.^[6] Ein Steuerpflichtiger, der ein Fahrzeug mietet und es betrieblich nutzt, kann die aus betrieblichem Anlass getragenen Aufwendungen als Betriebsausgaben abziehen. Nichts anderes kann gelten, wenn diese Aufwendungen nur über AfA absetzbar sind. Der Große Senat hat dies in 4 Beschlüssen vom 23.8.1999 wie folgt grundsätzlich entschieden:^[7]

• Aufwand eines Dritten, der vom Steuerpflichtigen nicht unter dem Gesichtspunkt des abgekürzten Zahlungs- oder Vertragswegs getragen worden ist (echter Drittaufwand), kann steuerlich vom Steuerpflichtigen nicht geltend gemacht werden.
• Trägt der Steuerpflichtige eigene Aufwendungen für ein fremdes Wirtschaftsgut (Gebäude), kann er seinen eigenen Aufwand steuerlich geltend machen, und zwar als Betriebsausgaben oder über die AfA. In diesen Fällen wird der Aufwand bilanztechnisch "wie ein materielles Wirtschaftsgut" behandelt. Das bedeutet, dass die Herstellungskosten für ein fremdes Gebäude als Posten für die Verteilung eigenen Aufwands zu aktivieren und nach den für Gebäude im Privatvermögen geltenden AfA-Regeln abzuschreiben sind.^[8] Bei Zahlungen von einem gemeinsamen Konto von Ehegatten, werden sie jeweils für Rechnung desjenigen Ehegatten geleistet, der den Betrag schuldet, sofern keine besonderen Vereinbarungen getroffen wurden. Dabei ist es gleichgültig, aus wessen Mitteln das Guthaben auf dem Konto stammt.^[9]
• Diese Grundsätze gelten gleichermaßen bei den Überschuss- und Gewinneinkünften.

[1] Vgl. statt vieler BFH, Beschluss v. 23.8.1999, GrS 2/97, BStBl 1999 II S. 782; BFH, Urteil v. 15.11.2005, IX R 25/03, BFH/NV 2006 S. 418.

[2] BFH, Urteil v. 5.2.1987, IV R 105/84, BStBl 1987 II S. 448; BFH, Urteil v. 23.5.1990, III R 192/85, BFH/NV 1990 S. 734; BFH; Urteil v. 17.9.2008, IX R 64/07, BFH/NV 2009 S. 442. Der BFH hat die AfA-Berechtigung (hier AfaA) bejaht, obwohl das Gebäude vor Beendigung eines Mietvertrags veräußert und damit die Einkunftserzielungsabsicht aufgegeben wurde, weil das Gebäude wirtschaftlich nicht mehr genutzt werden konnte.

[3] § 7 Abs. 1 EStG, § 11d EStDV; BFH, Urteil v. 24.9.1985, IX R 62/83, BStBl 1986 II S. 12; BFH, Urteil v. 31.3.1992, IX R 245/87, BStBl 1992 II S. 890; BFH, Urteil v. 31.8.1993, IX R 79/89, BFH/NV 1994 S. 232; Schnitter, in Frotscher/Geurts, EStG, § 7 EStG Rz. 70, Stand: 7.4.2023.

[4] BFH, Urteil v. 25.2.2010, IV R 2/07, BFH/NV 2010 S. 1018; BFH, Urteil v. 19.12.2012, IV R 29/09, BStBl 2013 II S. 387.

[5] Schnitter, in Frotscher/Geurts, EStG, § 7 EStG Rz. 75 ff., Stand: 7.4.2023.

[6] BFH, Urteil v. 25.2.2010, IV R 2/07, BFH/NV 2010 S. 1018; BFH, Urteil v. 21.2.2017, VIII R 10/14, BFH/NV 2017 S. 1089.

[7] BFH, Beschluss v. 23.8.1999, GrS 1/07, BStBl 1999 II S. 778; BF...