Abziehbarkeit von Beitragsrückerstattungen (§ 21 KStG) im Lebensversicherungsgeschäft

Leitsatz

1. Beitragsrückerstattungen im Lebensversicherungsgeschäft werden i.S. des § 21 Abs. 1 Satz 1 KStG 1984/1991 aufgrund des Jahresergebnisses gewährt, wenn und soweit sie wegen der Höhe des nach den handelsrechtlichen Vorschriften ermittelten Jahresergebnisses gewährt werden.

2. Rückstellungen für Beitragsrückerstattungen i.S. des § 21 Abs. 2 KStG 1984/1991 sind nur die Rückstellungen, die Beitragsrückerstattungen i.S. des § 21 Abs. 1 KStG 1984/1991 betreffen.

3. § 21 KStG 1984/1991 ist nicht –auch nicht analog– auf Beitragsrückerstattungen im Lebensversicherungsgeschäft anwendbar, die aufgrund einer vom Bundesaufsichtsamt für das Versicherungswesen geforderten geschäftsplanmäßigen Erklärung als Mindest-Beitragsrückerstattungen ohne Rücksicht auf das Jahresergebnis gewährt wurden.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 09.06.1999, I R 17/97

Anmerkung

Klägerin des Verfahrens I R 17/97 war eine AG, die seit 1989 das Lebensversicherungsgeschäft betreibt. Ihren Versicherungsnehmern hatte sie für die Jahre 1989 bis 1992 eine Beteiligung am Jahresüberschuß in Form von Beitragsrückerstattungen (BRE) eingeräumt. Die BRE sind zum Teil als Direktgutschriften zu Lasten des Ergebnisses des laufenden Geschäftsjahrs zu gewähren und mindern insoweit die Zuführungen zur Rückstellung für BRE (RfBRE). Im übrigen werden die BRE aus der RfBRE gespeist. Entsprechend einer Forderung des Bundesaufsichtsamts für das Versicherungswesen (BAV) hatte die Klägerin gegenüber dem BAV die geschäftsplanmäßige Erklärung abgegeben, sie werde durch Zuführungen zur Rückstellung für die BER sicherstellen, daß während der ersten fünf Geschäftsjahre die Rückgewährquote jeweils um höchstens fünf Prozentpunkte unter dem Durchschnitt für alle Lebensversicherungsunternehmen liegt. In den Streitjahren 1989 bis 1992 erteilte die Klägerin ihren Versicherungsnehmern dementsprechend Direktgutschriften und dotierte außerdem die RfBRE. Das nach den handelsrechtlichen Vorschriften ermittelte Jahresergebnis und das Einkommen der Klägerin waren in jedem der Streitjahre negativ.

Die Klägerin berücksichtigte die Aufwendungen für die BRE als gewinnmindernden Aufwand. Das FA vertrat dagegen die Auffassung, die Aufwendungen für die BRE dürften gemäß § 21 KStG nicht abgezogen werden.

Der BFH entschied, daß die Aufwendungen für die BRE Betriebsausgaben der Klägerin sind. Die Vorschrift des § 21 KStG 1984/1991 schließe ihren Abzug nicht aus. Nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 KStG 1984/1991 seien zwar BRE, die Versicherungsunternehmen für das selbstabgeschlossene Lebensversicherungsgeschäft aufgrund des Jahresergebnisses gewähren , nur beschränkt abziehbar. Um solche BRE handle es sich jedoch nur dann, wenn und soweit die BRE wegen der Höhe des nach den handelsrechtlichen Vorschriften ermittelten Jahresergebnisses gewährt werden. Auf BRE, die unabhängig vom handelsrechtlichen Jahresergebnis aufgrund einer rechtlichen Verpflichtung zu leisten sind (sog. erfolgsunabhängige BRE ), sei § 21 KStG 1984/1991 nicht anzuwenden (s. BMF Erlaß v. 7.3.1978 IV B – S 2775 – 10/78, BStBl I 1978, 160).

Im Streitfall hatte die Klägerin die BRE aufgrund einer rechtlichen Verpflichtung gewährt. Sie war öffentlich-rechtlich verpflichtet, den Versicherungsnehmern für einen begrenzten Zeitraum die erfolgsunabhängige BRE zu gewähren. Die Verpflichtung ergab sich aus der geschäftsplanmäßigen Erklärung der Klägerin gegenüber dem BAV.