Die Vorschrift des § 263 Abs. 5 StGB wird von § 370 Abs. 1, Abs. 3 S. 2 Nr. 1 AO verdrängt. Es entspricht dem historischen Willen des Gesetzgebers, dass vom Vorrang der Steuerhinterziehung auszugehen ist (vgl. BGH v. 1.2.1989 – 3 StR 179/88, BGHSt 36, 100 = NJW 1989, 1619; v. 3.11.1989 – 3 StR 245/89, wistra 1990, 58; v. 23.3.1994 – 5 StR 91/94, wistra 1994, 194). Auch die Einführung von § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 5 AO spricht für diese Sichtweise, da zunächst nur für Fälle indirekter Steuern die bandenmäßige Begehung als besonders schwerer Fall der Steuerhinterziehung eingeordnet wurde. Während die frühere Vorschrift des § 370a AO noch für alle Steuerarten Anwendung fand, konzentrierte sich § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 5 AO, der im Jahr 2008 eingeführt wurde, bewusst auf die Hinterziehung von Umsatz- und Verbrauchssteuern. Dieser gesetzgeberische Wille würde unterlaufen, wenn die übrigen Steuerarten über § 263 Abs. 5 StGB als Verbrechen wesentlich härter bestraft würden als dies mit § 370 Abs. 3 AO der Fall ist. Auch die jüngste gesetzliche Änderung in § 100a Abs. 2 Nr. 2a StPO wäre nicht erforderlich gewesen, wenn diese Fälle bereits über § 263 Abs. 3 S. 2 bzw. Abs. 5 StGB erfasst werden könnten und § 100a Abs. 2 Nr. 1 Buchst. n StPO insoweit anwendbar wäre. Es entspricht der h.M., dass es sich beim Tatbestand des § 370 AO um eine abschließende Sonderregelung handelt, die den allgemeinen Betrugstatbestand verdrängt und allenfalls dann eine tateinheitliche Begehung zulässt, wenn der Täter mit Mitteln der Täuschung außer der Verkürzung von Steuereinnahmen oder der Erlangung ungerechtfertigter Steuervorteile noch weitere Vorteile erstrebt (vgl. BGH v. 6.6.2007 – 5 StR 127/07, BGHSt 51, 356 = wistra 2007, 388; Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 24. Aufl. 2021, Rz. 23.37; Muhler in Müller-Guggenberger, Wirtschaftsstrafrecht, 7. Aufl. 2021, Rz. 44.109; Joecks in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, 8. Aufl. 2015, § 370 AO Rz. 129; Schott in Hüls/Reichling, Steuerstrafrecht, 2. Aufl. 2020, § 370 AO Rz. 443; Rolletschke in Rolletschke/Kemper, Steuerstrafrecht, § 370 AO Rz. 1050 ff. [November 2020]; Tormöhlen in Papperitz/Keller, ABC Betriebsprüfung, Fach 5, Stichwort "Steuerhinterziehung" Rz. 24 [September 2019]; krit. Ransiek in Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 370 AO Rz. 881 [August 2020]; a.A. OLG Frankfurt v. 9.3.2021 – 2 Ws 132/20, AO-StB 2021, 294).
LG Wiesbaden v. 1.9.2021 – 6 KLs 1111 Js 18753/21
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