Anschaffungskosten nach HGB und EStG / 9.3.3 Höchstansatz: Teilwert bei früherer Entnahme

Rz. 116

Wurde das in das Betriebsvermögen eingelegte Wirtschaftsgut vor der Zuführung aus einem Betriebsvermögen des Unternehmers entnommen, so tritt an die Stelle

• der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der bei der Entnahme angesetzte Wert,
• des Zeitpunkts der Anschaffung oder Herstellung der Zeitpunkt der Entnahme.^[1]

Es gilt auch hier der 3-Jahreszeitraum. Nur gilt er für den Zeitraum zwischen der Entnahme, die auch in der Form der Betriebsaufgabe erfolgt sein kann,^[2] aus dem Betriebsvermögen des Unternehmers und dem Zeitpunkt der Zuführung zum Betriebsvermögen. Ist das Wirtschaftsgut innerhalb dieses Zeitraums vor der Einlage aus dem Betriebsvermögen des Unternehmers entnommen worden, dann ist bei der Einlage der bei der früheren Entnahme angesetzte Wert, also der frühere Teilwert, anzusetzen, wenn dieser niedriger ist als der Teilwert bei der Einlage. Eine tatsächliche Besteuerung der Entnahme ist nicht erforderlich.^[3]

Praxis-Beispiel

Unternehmer U hat am 1.3.01 ein unbebautes Grundstück für 50.000 EUR für sein Unternehmen gekauft, das an sein Betriebsgelände angrenzt. Im Jahr 02 erfährt er, dass an diesem Grundstück eine Straße vorbeigeführt werden soll. Er nimmt an, dass hierdurch der Wert des Grundstücks steigen wird und entnimmt es daher am 10.3.02 zum Teilwert von 60.000 EUR. Er bebaut es mit einem Miethaus. Die Herstellungskosten betragen 400.000 EUR, die Absetzungen für Abnutzung 2 %. Das Haus wird am 10.1.03 fertig gestellt. Am 2.1.04 legt U das Grundstück mit Gebäude wieder in das Betriebsvermögen ein. Zum Zeitpunkt der Einlage betragen der Teilwert für den Grund und Boden 80.000 EUR und der Teilwert für das Gebäude 450.000 EUR.

Innerhalb der letzten 3 Jahre vor dem Zeitpunkt der Einlage wurde das Grundstück entnommen und das Gebäude hergestellt. Sie sind daher nicht mit den Teilwerten zum Zeitpunkt der Zuführung, sondern das Gebäude höchstens mit seinen Herstellungskosten und das Grundstück mit dem Teilwert bei der früheren Entnahme anzusetzen.

Der Teilwert des Grund und Bodens betrug bei der damaligen Entnahme 60.000 EUR. Die Einlage des Grund und Bodens kann daher höchstens mit 60.000 EUR angesetzt werden.

Die Herstellungskosten des Gebäudes betrugen 400.000 EUR. Hiervon sind abzusetzen die auf die Zeit zwischen Herstellung und Einlage entfallenden Absetzungen für Abnutzung, also 400.000 EUR × 2 % = 8.000 EUR. Das Gebäude darf also höchstens zum Wert von 392.000 EUR eingelegt werden.

U bucht also nicht
	Grund und Boden	80.000 EUR
	Gebäude	450.000 EUR
	an Einlage	530.000 EUR
sondern
	Grund und Boden	60.000 EUR
	Gebäude	392.000 EUR
	an Einlage	452.000 EUR

[1] § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 3 EStG.

[2] Kulosa, in Schmidt, EStG, 40. Aufl. 2021, § 6 EStG Rz. 611 ff.

[3] BFH, Urteil v. 5.12.1996, IV R 83/95, BStBl 1997 II S. 287.