Ausgewählte Praxisfragen zu Pensionszusagen an Gesellsch ... / III. Notwendigkeit der Erdienbarkeit bei Pensionszusagen bei Änderung der Zusage

Die Vereinbarung einer Pensionszusage ist eine Gegenleistung für die erwartete Betriebstreue des Arbeitsnehmers und soll diese fördern und entlohnen. D.h., es sollen bereits erbrachte, aber auch zukünftige Arbeitsleistungen entlohnt werden. Der BFH schließt hieraus, dass die Pensionszusage erdienbar sein muss. Dabei wird die Erdienbarkeit anhand

• einer absoluten Zeitgrenze (Höchstzusagealter) und
• einer relativen Frist

geprüft.

Die Dauer der relativen Erdienungsfrist hängt davon ab, ob es sich bei dem Pensionsberechtigten um einen beherrschenden oder nicht beherrschenden Gesellschafter-GF handelt.^[21]

Erneute Erdienbarkeitsprüfung bei Änderung einer Pensionszusage? In der jüngeren Vergangenheit hat sich der BFH in seiner Entscheidung vom 7.3.2018^[22] zu der Frage geäußert, wann im Fall der Änderung einer Pensionszusage eine erneute Erdienbarkeitsprüfung vorzunehmen ist.

Entgeltumwandlung: Die auf der BFH-Rechtsprechung beruhenden Grundsätze der Erdienbarkeit von Pensionszusagen galten jedenfalls nach (bisheriger) Verwaltungsauffassung auch für Pensionszusagen, die durch echte Barlohnumwandlung des Gesellschafter-GF finanziert werden.^[23] Dies hat der BFH inzwischen abgelehnt. Werden bestehende Gehaltsansprüche des Gesellschafter-GF in eine Anwartschaft auf Leistungen der betrieblichen Altersversorgung umgewandelt, dann scheitert die Anerkennung der Versorgungszusage regelmäßig nicht an der fehlenden Erdienbarkeit. Beachten Sie: Dies gilt für jede Form der durch Entgeltumwandlung finanzierten Altersversorgung.^[24]

Beraterhinweis Gleichwohl muss nach den Verhältnissen des konkreten Einzelfalls das Vorliegen einer betrieblichen Veranlassung geprüft werden. Denn auch auf einer Entgeltumwandlung beruhende Versorgungszusagen können durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sein.^[25]

Wechsel des Durchführungswegs: Kommt es bei einer bestehenden Pensionszusage lediglich zu einem Wechsel des Durchführungswegs (wertgleiche Umstellung einer Direktzusage in eine Unterstützungszusage), so löst allein diese Änderung keine erneute Erdienbarkeitsprüfung aus.^[26] Diese Klarstellung war dringend geboten, da die Betriebsprüfungspraxis die BFH-Rechtsprechung^[27] dahingehend ausgelegt hatte, dass bei einem Wechsel des Durchführungswegs einer ursprünglich betrieblich veranlassten Pensionszusage stets eine erneute Erdienbarkeitsprüfung stattzufinden habe.^[28]

[21] Vgl. hierzu ausführlich Demuth/Fuhrmann, KÖSDI 2015, 19213.

[22] Vgl. BFH v. 7.3.2018 – I R 89/15, BStBl. II 2019, 70 = GmbHR 2018, 878 = GmbH-StB 2018, 243 (Görden).

[23] Vgl. OFD Niedersachsen v. 15.8.2014, DStR 2014, 2078.

[24] Vgl. BFH v. 7.3.2018 – I R 89/15, BStBl. II 2019, 70 = GmbHR 2018, 878 = GmbH-StB 2018, 243 (Görden).

[25] Vgl. hierzu Bergt-Weis/Rutzmoser, DB 2016, 2806.

[26] Vgl. BFH v. 7.3.2018 – I R 89/15, BStBl. II 2019, 70 = GmbHR 2018, 878 = GmbH-StB 2018, 243 (Görden).

[27] Vgl. BFH v. 20.7.2016 – I R 33/15, BStBl. II 2017, 66 = GmbHR 2016, 1275.

[28] Vgl. Fuhrmann, KÖSDI 2022, 22860.