OFD Nordrhein-Westfalen, Verfügung v. 27.6.2014, Kurzinformation ESt Nr. 32/2012
1. Begünstigte und nicht begünstigte Beteiligungserträge
Gewinne, die der sog. Tonnagebesteuerung gem. § 5a Abs. 1 EStG unterliegen, sind gewerbesteuerpflichtig. Für den nach § 5a Abs. 1 EStG ermittelten Gewinn(-anteil) ist jedoch die Gewährung einer Steuerermäßigung nach § 35 EStG ausgeschlossen (§ 5a Abs. 5 Satz 2 EStG). Insoweit sind auch der (anteilig) darauf entfallende Gewerbesteuer-Messbetrag und die (anteilig) darauf entfallende, tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer grundsätzlich nicht zu berücksichtigen (vgl. Rz. 13 des BMF-Schreibens vom 24.2.2009, BStBl 2009 I S. 440 unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 22.12.2009, BStBl 2010 I S. 43 und vom 25.11.2010, BStBl 2010 I S. 1312 ; Anhang 15 EStH 2012).
§ 35 EStG findet jedoch Anwendung auf Unterschiedsbeträge i.S. des § 5a Abs. 4 Satz 3 EStG sowie Sondervergütungen i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 EStG, die dem nach § 5a Abs. 1 EStG pauschal ermittelten „Tonnagegewinn” hinzuzurechnen sind. Auch Beteiligungseinkünfte, die einer Schifffahrtsgesellschaft aus Beteiligungen an anderen Personengesellschaften zugerechnet werden, sind nach § 35 EStG begünstigt, sofern der Gewinn bei diesen Gesellschaften nicht nach § 5a EStG ermittelt worden ist. In diesem Fall sind die anteilig auf die Obergesellschaft entfallenden Gewerbesteuer-Messbeträge und die entsprechenden tatsächlich zu zahlenden Gewerbesteuern sämtlicher Untergesellschaften nach Maßgabe des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels den Gesellschaftern der Obergesellschaft zuzurechnen (§ 35 Abs. 2 Satz 5 EStG) und bei diesen zu berücksichtigen (vgl. o.a. BMF-Schreiben, Rz. 27).
2. Übernahme des in den ESt-4B-Mitteilungen ausgewiesenen Gewerbesteuermessbetrages und der zu zahlenden Gewerbesteuer
Der in den ESt-4B-Mitteilungen ausgewiesene Gewerbesteuermessbetrag entfällt nur auf regulär zu besteuernde Gewinnanteile, also auf Gewinne, die nach § 35 EStG begünstigt sind (§ 5a Abs. 4 EStG, Sondervergütungen bzw. Einkünfte aus der Beteiligung an Untergesellschaften, die nicht nach § 5a Abs. 1 EStG ermittelt wurden). Schuldner der Gewerbesteuer ist die Schifffahrtsgesellschaft. Der (begünstigte) Gewerbesteuermessbetrag und die darauf entfallende tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer werden nach dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel auf alle Gesellschafter verteilt. Auf die Zurechnung im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte kommt es dabei nicht an. Dies gilt auch, wenn die nach § 35 EStG begünstigten Gewinne nicht von dem betreffenden Beteiligten, sondern von anderen Gesellschaftern, z.B. der Reederei oder den Initiatoren des Fonds erzielt wurden. Somit kann auch in einer ESt-4B-Mitteilung, die nur Gewinne nach § 5a Abs. 1 EStG enthält, ein Gewerbesteuermessbetrag sowie die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer ausgewiesen sein.
Die mitgeteilten Gewerbesteuermessbeträge und die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer sind daher bei der Einkommensbesteuerung der Mitunternehmer in der ausgewiesenen Höhe zu übernehmen (Kz 44.64/65 bzw. 44.66/67).
3. Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrags nach § 35 Abs. 1 Satz 2 EStG
Die Steuerermäßigung nach § 35 EStG ist auf die tarifliche Einkommensteuer beschränkt, die anteilig auf die gewerblichen Einkünfte entfällt (§ 35 Abs. 1 Satz 2 EStG). Dieser Ermäßigungshöchstbetrag wird bei der Einkommensteuerveranlagung grundsätzlich maschinell ermittelt. Für die Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrags sind die Gewinne i.S. des § 5a Abs. 1 EStG nicht als begünstigte gewerbliche Einkünfte anzusehen (vgl. § 35 Abs. 1 Satz 3 EStG). Damit die „tonnagebesteuerten” Gewinnanteile nicht programmgesteuert zu den nach § 35 EStG begünstigten Einkünften gerechnet werden, ist die personell ermittelte Summe aller nach § 35 EStG begünstigten Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus der Beteiligung an der Schifffahrtsgesellschaft (ggf. 0 Euro) und aus allen weiteren Betrieben und Beteiligungen in die Kz 44.87/88 einzugeben.
Bei zusammenveranlagten Ehegatten sind die Anrechnungsvolumina und der Ermäßigungshöchstbetrag nach § 35 Abs. 1 Satz 2 EStG zusammenzufassen (vgl. o.a. BMF-Schreiben, Rz. 10 ff.). Für die Höchstbetragsberechnung nach § 35 Abs. 1 Satz 2 EStG werden daher die positiven gewerblichen Einkünfte der Ehegatten, soweit diese nicht nach § 5a Abs. 1 EStG ermittelt wurden, zusammengerechnet. Die Steuerermäßigung ist folglich im Rahmen der Höchstbetragsberechnung auch dann zu gewähren, wenn auf den einen Ehegatten die Gewerbesteuer-Messbeträge und auf den anderen Ehegatten die begünstigten gewerblichen Einkünfte entfallen. Daneben kann für die zutreffende Ermittlung nach § 35 EStG die Anweisung der Kz 44.72/73 notwendig werden (wird i.d.R. maschinell generiert).
4. Keine Begrenzung des Anrechnungsvolumens aufgrund von nach § 5a Abs. 1 EStG ermittelten Gewinnanteilen
Ein Widerspruch zu Rz. 10 des o.a. BMF-Schreibens, wonach bei Vorliegen negativer gewerblicher Ein...
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