Bankübliche Geschäfte i.S.v. § 8a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG 1991

Leitsatz

Bankübliche Geschäfte i.S.v. § 8a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG 1991 sind Bankgeschäfte i.S.v. § 1 KWG, die ihrer Art nach denen entsprechen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten. Es sind dies auch Geschäfte, die mit konzernabhängigen Tochtergesellschaften getätigt werden, die nicht selbst Kreditinstitute sind (Abweichung von Tz. 70 des BMF-Schreibens vom 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176).

Normenkette

§ 8a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, war eine Konzerngesellschaft eines weltweit tätigen Konzerns. Ihre Anteile hielt in den Streitjahren 1994 und 1995 eine im Ausland ansässige AG. Als Absatzfinanzierer des Konzerns betrieb die Klägerin ausschließlich Geschäfte i.S.d. § 1 Abs. 1 Satz 1 KWG. Sie besaß eine Erlaubnis des Bundesaufsichtsamts für das Kreditwesen zum Betrieb des Bankgeschäfts gem. § 32 KWG. Die Erlaubnis umfasste alle Bankgeschäfte gem. § 1 Abs. 1 Satz 2 Nrn. 2 bis 5 und Nrn. 7 bis 9 KWG; ausgenommen von der Bankerlaubnis waren das Investmentgeschäft sowie die Annahme von Spareinlagen.

Die Bankgeschäftstätigkeit der Klägerin bestand weit überwiegend in der Finanzierung von nicht mit dem Konzern verbundenen Händlern sowie Käufern. Daneben gewährte sie Darlehen von untergeordneter Bedeutung an andere in Deutschland ansässige verbundene Unternehmen des Konzerns, kaufte ebenfalls von Konzernfirmen Leasingforderungen gegenüber nicht verbundenen Dritten und gegenüber inländischen Konzerngesellschaften an und erwarb Forderungen anderer inländischer Konzerngesellschaften gegen fremde Dritte.

Der Klägerin wurden durch ausländische Konzernfinanzierungsgesellschaften außerdem fremdüblich verzinste Konzerndarlehen zur Verfügung gestellt. Als Reaktion auf die Einschränkung der Gesellschafterfremdfinanzierung durch § 8a KStG 1991 führte die Klägerin diese Darlehen zurück. Der weitaus größte Teil der Refinanzierungsmittel in den Streitjahren wurde durch überwiegend deutsche konzernunabhängige Kreditinstitute zur Verfügung gestellt.

Das FA behandelte die Refinanzierungsaufwendungen – unter Hinweis auf das BMF-Schreiben vom 15.12.1994 (BStBl I 1995, 25, 176 Tz. 70) – als vGA.

Entscheidung

Der BFH wies die Revision des FA gegen das stattgebende Urteil des FG als unbegründet zurück. Einzelheiten der Begründung entnehmen Sie bitte den Praxis-Hinweisen.

Hinweis

1. Gem. § 8a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 KStG 1991 galten – unter der Ägide des KSt-Anrechnungsverfahrens – als vGA:

Vergütungen für Fremdkapital,

• das eine unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft
• von einem gem. § 8a Abs. 3 KStG 1991 wesentlich am Stammkapital beteiligten und nicht zur Anrechnung von KSt berechtigten Anteilseigner oder
• von einer dem Anteilseigner nahe stehenden Person i.S.d. § 1 Abs. 2 AStG, die nicht zur Anrechnung von KSt berechtigt ist, erhalten hat,
• wenn sie in einem Bruchteil des Kapitals bemessen sind und
• soweit das Fremdkapital zu einem Zeitpunkt des Wirtschaftsjahrs das Dreifache des anteiligen Eigenkapitals des Anteilseigners übersteigt.

Das gilt allerdings nicht, wenn die Kapitalgesellschaft dieses Fremdkapital bei sonst gleichen Umständen auch von einem fremden Dritten hätte erhalten können oder wenn es sich um Mittelaufnahmen zur Finanzierung banküblicher Geschäfte handelt (§ 8a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 zweiter Halbsatz KStG 1991).

An diesen Voraussetzungen hat sich in der derzeitigen Gesetzesfassung im Grundsatz nichts geändert. Nach wie vor wird der ansonsten geltende Grundsatz der Finanzierungsfreiheit bei Gesellschafterfinanzierungen eingeschränkt, weil man andernfalls Gestaltungsmissbräuche befürchtet (s. dazu auch das EuGH-Urteil vom 12.12.2002, Rs. C-324/00, BFH-PR 2003, 69 in diesem Heft).

Allerdings wird auf das Erfordernis der Nichtanrechnungsberechtigung nicht mehr abgestellt; dessen bedarf es beim Halbeinkünfteverfahren nicht mehr. Die nunmehrige "Bruchstelle" verläuft jetzt zwischen solchen Anteilseignern, bei denen die Fremdkapitalvergütungen im Inland im Rahmen einer Veranlagung erfasst werden, und solchen, bei denen das nicht der Fall ist (vgl. § 8a Abs. 1 Satz 2 KStG n. F.). Die Abgrenzung verläuft also zwischen unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseignern einerseits und beschränkt oder nicht steuerpflichtigen Anteilseignern andererseits.

2. Im Urteilsfall stritten die Beteiligten nur darüber, was unter "banküblichen Geschäften" zu verstehen sei. Der BFH stellt dazu klar: Dies sind Geschäfte, welche mit Bankgeschäften i.S.v. § 1 Abs. 1 Satz 2 Nrn. 1 bis 9 KWG vergleichbar sind und dem entsprechen, was unter Banken "üblich", also fremdvergleichsgerecht sei. Ob es sich um "richtige" Geschäftsbanken oder aber "nur" um Konzernbanken handle, sei dafür ohne Bedeutung. Gleichermaßen ist es wohl auch unbeachtlich, ob es sich um auch aufsichtsbehördlich (vgl. § 32 KWG) genehmigte Banken handelt; eine entsprechende Bezugnahme auf das KWG fehlt in § 8a KStG.

3. Beachten Sie, dass der EuGH durch das schon erwähnte Urteil vom 12.12.2002, Rs....