Befristete Gas- & Wärmepreisbremse in Deutschland (estb ... / II. Ertragsteuerliche Implikationen

1. Allgemeines

Die Bewältigung der Energiekrise ist wichtig:

• für den sozialen Zusammenhalt in unserem Land,
• für die Stabilität unserer Volkswirtschaft und
• für die Bekämpfung der Inflation.

Die Bundesregierung hat aus diesem Grund die ExpertInnen Kommission Gas und Wärme eingesetzt und diese gebeten, Vorschläge zur Bewältigung der durch den russischen Angriffskrieg auf die Ukraine ausgelösten Gaspreiskrise zu erarbeiten.^[2] Die steuerlichen Regelungen enthalten insoweit die Empfehlungen der Kommission aus dem Abschlussbericht zum sozialen Ausgleich bei den Entlastungen aus der Gaspreis- und Wärmepreisbremse. Als Auswirkung auf den Krieg in der Ukraine stiegen die Verbraucherpreise auch im Frühjahr 2023 weiterhin erheblich. Diese Preissteigerungen betrafen insbesondere den Energiesektor.

Angesichts dieser erheblichen Preiserhöhungen – insbesondere im Energiebereich – sah die Bundesregierung daher Handlungsbedarf zur Entlastung der Bevölkerung. Diese wurde mit der sog. Energiepreispauschale (EPP) bereits mit dem Steuerentlastungsgesetz 2022^[3] erstmals umgesetzt. Ursprünglich sah der Gesetzentwurf der Bundesregierung lediglich eine Anhebung des Grundfreibetrags einschließlich der daraus resultierenden Folgewirkungen – z.B. für den LSt-Abzug – sowie das Vorziehen der Erhöhung der Entfernungspauschale vor. Im Mittelpunkt des auf Basis der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses verabschiedeten Gesetzes stand dann aber auch die Einführung einer einmaligen EPP.^[4] Diesem folgt nunmehr die Gas- & Wärmepreisbremse in Deutschland.

[2] S. detailliert unter I., 3., a) bis f).

[3] Vgl. BGBl. I 2022, 749.

[4] Vgl. Frotscher/Geurts, EStG, § 112 Rz. 1 m.w.N.

2. Besteuerungsgrundsätze (§ 123 EStG)

Zuordnung zu § 22 Nr. 3 S. 1 EStG: Die einmalige Entlastung bei leitungsgebundenen Erdgaslieferungen an Letztverbraucher nach § 2 Abs. 1 S. 1 Erdgas-Wärme-Soforthilfegesetzes (EWSG) wird zukünftig den Einkünften aus Leistungen nach § 22 Nr. 3 S. 1 EStG zugeordnet, soweit sie:

• weder zu anderen Einkunftsarten^[5]
• noch zu den Einkünften i.S.d. § 22 Nr. 1, 1a, 2 oder Nr. 4 EStG

gehört.

Beachten Sie: Dieses gilt auch:

• für die vorläufige Leistung des Erdgaslieferanten auf die Entlastung bei Letztverbrauchern mit Standardlastprofil^[6],
• für eine finanzielle Kompensation^[7] sowie
• für die Entlastungen bei Mietverhältnissen und in Wohnungseigentümergemeinschaften.^[8]

§ 22 Nr. 3 S. 2 EStG ist nicht anzuwenden.^[9]

§ 123 Abs. 1 EStG regelt somit, dass alle im EWSG benannten Entlastungen der Besteuerung unterliegen. Sofern sie nicht schon direkt einer Einkunftsart zuzuordnen sind, wird die Zugehörigkeit zu den sonstigen Leistungen gesetzlich angeordnet. Besteuerungslücken werden damit vermieden.

Zuordnung zu vorrangigen Einkunftsarten: Die Entlastungen, die nach den allgemeinen steuerlichen Regelungen zu den Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1-6 EStG gehören, werden somit nach diesen allgemeinen Regelungen versteuert.

Berücksichtigung als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG bei Berechnung des zvE: Nach § 123 Abs. 2 EStG sind zudem nur die Entlastungen, die Personen in ihrem Privatbereich erhalten haben und die deswegen den sonstigen Einkünften gesetzlich zugeordnet werden, nach besonderen Regelungen zu versteuern, die den sozialen Ausgleich sicherstellen sollen. Die Entlastungen sind daher erst dann anteiliger oder vollständiger Teil des zvE, wenn die in § 124 EStG definierten Grenzen erreicht sind. Deswegen müssen die gesetzlich den sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG zugeordneten Entlastungen

• zunächst bei der Berechnung des zvE unberücksichtigt bleiben und
• sind erst anschließend ab der bestimmten Grenze dem zvE hinzuzurechnen.^[10]

[5] Vgl. § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1-6 EStG.

[6] Vgl. § 3 Abs. 1 S. 1 EWSG.

[7] Vgl. § 4 Abs. 1 EWSG.

[8] Vgl. § 5 EWSG.

[9] Demnach sind solche Einkünfte nicht einkommensteuerpflichtig, wenn sie weniger als 256 EUR im Kalenderjahr betragen haben.

[10] Vgl. BT-Drucks. 20/4729.

3. Einstieg und Milderungszonen (§ 124 EStG)

a) Allgemeines

Die Entlastung nach § 123 Abs. 1 EStG ist mit Beginn der sog. Milderungszone des § 124 Abs. 2 EStG dem zvE i.H.d. sog. Hinzurechnungsbetrags zuzurechnen.

Beachten Sie: Oberhalb der sog. Milderungszone wird die Entlastung dem zvE in voller Höhe zugerechnet.

Die Milderungszone:

• beginnt ab einem zvE von 66.915 EUR (bei Zusammenveranlagung: 133.830 EUR) und
• endet bei einem zvE von 104.009 EUR (bei Zusammenveranlagung: 208.018 EUR).

Im Bereich der Milderungszone ist als Zurechnungsbetrag aber nur der Bruchteil der Entlastungen des § 123 Abs. 1 EStG einzubeziehen, der sich als Differenz aus dem individuellen zvE des Steuerpflichtigen und der Untergrenze der Milderungszone dividiert durch die Breite der Milderungszone errechnet.^[11]

[11] Vgl. § 124 Abs. 1 f. EStG.

b) Berechnungsbeispiel

Somit erhöht sich nur bei den Steuerpflichtigen das zvE um die Entlastungen, die die Entlastungen des § 123 Abs. 1 EStG nicht bereits im Zusammenhang mit anderen Einkunftsarten beziehen und die im Übrigen eine Grenze überschreiten, deren Höhe sich am Einstieg zur Pflicht eines zu entrichtenden Solidaritätszuschlags orientiert. Die sog. Milderungszone de...