Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2 Befreiender Konzernabschluss eines Mutterunternehmens mit Sitz in einem Drittstaat

2.1 Überblick über die Voraussetzungen von befreienden Drittstaaten-Konzernabschlüssen

Rz. 6

Die in § 292 HGB enthaltenen Voraussetzungen sind denen des § 291 HGB nachgebildet und entsprechen diesen in den Eingangsvoraussetzungen weitgehend. Besonderheiten der Rechnungslegung durch übergeordnete MU in Drittstaaten wurden in der Vorschrift ergänzend berücksichtigt (Rz 2).^[1]

Folgende Voraussetzungen müssen für die Befreiung nach § 292 HGB kumulativ erfüllt sein:

• Bei dem zu befreienden MU (befreites MU) muss es sich um ein zur (Teil-) Konzernrechnungslegung verpflichtetes Unt handeln (inländischer Teilkonzern; § 291 Rz 2). Das befreite MU muss wiederum in einer Mutter-Tochter-Beziehung zu einem übergeordneten Unt mit Sitz außerhalb eines EU-/EWR-Staates stehen (übergeordnetes MU, s. zu übergeordneten MU mit Sitz innerhalb der EU/des EWR unter § 291 Rz 11–Rz 13). Entsprechend wird hier gefordert, dass die Beurteilung des Mutter-Tochterverhältnisses nach den europarechtlichen Vorgaben zu erfolgen hat.^[2]

• Das übergeordnete MU muss einen Konzernabschluss (befreiender Konzernabschluss) aufstellen, der den Anforderungen des § 291 Abs. 2 Satz 1 HGB entspricht (Rz 7). Mangels gesetzlichem Ausschluss kommt es auf die Größe oder Rechtsform des übergeordneten MU nicht an.^[3]

  Eine rechtliche Verpflichtung zur Beachtung der Aufstellungskriterien wie noch unter § 1 Satz 4 KonBefRV besteht zwar seit dem BilRUG nicht mehr. Allerdings geht das Schrifttum mit Verweis auf gleichwertige europarechtliche Vorgaben für einen Drittstaaten-Konzernabschluss weiter davon aus, dass eine sich daraus entsprechende Prüfung bzgl. des den befreienden Konzernabschluss aufstellenden MU nicht ersatzlos entfallen ist. Die bisherige Anforderung besteht demgemäß unverändert fort. Damit der Konzernabschluss/Konzernlagebericht befreiende Wirkung entfalten kann, ist daher ungeachtet von Rechtsform oder Größe weiterhin vom befreienden MU zu fordern, dass in einem Mitgliedstaat der EU/EWR eine Kapitalgesellschaft zur Aufstellung eines Konzernabschlusses/Konzernlageberichts verpflichtet wäre.^[4]

  Zusätzlich müssen weitere inhaltliche Anforderungen gegeben sein (§ 292 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a)–d) HGB), um die Befreiungswirkung eintreten zu lassen (Rz 8–Rz 12).

• Das übergeordnete MU hat einen Konzernlagebericht (befreiender Konzernlagebericht) aufzustellen. Dieser ist inhaltlich nach Maßgabe des Rechts eines EU-/EWR-Staates im Einklang mit der Bilanzrichtlinie genannten Vorgaben aufzustellen oder hat einem nach diesen Vorgaben aufgestellten Konzernlagebericht gleichwertig zu sein (Nr. 2; Rz 13).
• Der aufgestellte Konzernabschluss ist von einem oder mehreren Abschlussprüfern oder einem oder mehreren Prüfungsgesellschaften zu prüfen, die aufgrund der einzelstaatlichen Rechtsvorschriften, denen das Unt unterliegt, das diesen Abschluss aufgestellt hat, zur Prüfung von Jahresabschlüssen zugelassen sind (Nr. 3; Rz 14–Rz 17);
• Der befreiende Konzernabschluss, der befreiende Konzernlagebericht und der Bestätigungsvermerk sind nach den für den entfallenden Konzernabschluss und Konzernlagebericht maßgeblichen Vorschriften in deutscher oder englischer Sprache offenzulegen (Nr. 4; Rz 18; § 291 Rz 25).
• Nach § 292 Abs. 2 HGB tritt die befreiende Wirkung nur dann ein, wenn im Anhang des Jahresabschlusses des befreiten MU die in § 291 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4, Satz 2 und Abs. 3 HGB genannten Angaben gemacht werden (Rz 19).

Trotz Vorliegens dieser Voraussetzungen darf das Wahlrecht zur Befreiung nicht in Anspruch genommen werden, wenn die in § 292 Abs. 3 HGB genannten Anforderungen (Ausschlusstatbestände) nicht erfüllt sind (Rz 20).

Abb. 1: Überblick über die Befreiung nach § 292 HGB i. d. F. BilRUG

[1] Vgl. Hoffmann/Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 14. Aufl. 2022, § 292 HGB Rz 5.

[2] Vgl. Holzmeister/Hachmeister, in Hachmeister/Kahle/Mock/Schüppen, Bilanzrecht, 1. Aufl. 2018, § 292 HGB Rz. 28.

[3] Vgl. Kirsch/Berentzen, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 292 HGB Rz. 1, Stand: 10/2019.

[4] Vgl. Holzmeister/Hachmeister, in Hachmeister/Kahle/Mock/Schüppen, Bilanzrecht, 1. Aufl. 2018, § 292 HGB Rz. 31; im Ergebnis ebenso Grottel/Kreher, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 292 HGB Rz 7.

2.2 Aufstellung eines befreienden Konzernabschlusses

Rz. 7

Das übergeordnete MU hat tatsächlich einen Konzernabschluss aufzustellen. Dabei ist gem. § 292 Abs. 1 HGB das befreite MU und seine TU unbeschadet des Konsolidierungswahlrechts nach § 296 HGB einzubeziehen. Dies bedeutet, dass die Vermögensgegenstände und Schulden des zu befreienden (Teil-)Konzernabschlusses im übergeordneten, befreienden Konzernabschluss enthalten sein müssen.^[1]

[1] Vgl. Störk/Deubert, in Beck-Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 299 HGB Rz 7.

2.3 Inhaltliche Anforderung an den befreienden Konzernabschluss (Abs. 1 Nr. 1)

Rz. 8

Der Konzernabschluss samt Konzernlagebericht muss inhaltlich nach § 292 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a) und b) HGB nach Maßgabe des Rechts eines EU-/EWR-Staates (Rz 9) aufgestellt werden, um befreiende Wirkung entfalten zu können.

Die befreiende Wirkung wird gem. § 292 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c) und d) HGB auch dann gewährt, wenn diese Unterlagen

• einem nach den Vorgaben der Bilanzrichtlinie (Buchst. a)) erstellten Konz...