Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2 Grundsachverhalte der Gewinn- und Verlustrechnung

2.1 Wesen der Gewinn- und Verlustrechnung

Rz. 3

Als Zeitraumrechnung soll die Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) die Jahresabschlussadressaten über die Höhe und Zusammensetzung des Jahreserfolgs informieren, sodass eine Nachvollziehbarkeit der Ergebnisentstehung im Hinblick auf die Erfolgsarten und -quellen sowie der nicht auf Entnahmen und Einlagen beruhenden EK-Veränderungen gegeben ist. Bilanz und GuV bilden gemeinsam den Jahresabschluss des bilanzierungspflichtigen Kfm. (§ 242 Abs. 3 HGB). Dieser Mindestumfang erweitert sich im Fall einer KapG und KapCoGes zudem um den Anhang (§§ 264 Abs. 1, 264a HGB), in dem sich, aufgrund der diesem Jahresabschlussbestandteil zugewiesenen Entlastungsfunktion und der speziellen Vorschriften für KapG, ergänzende Zusatzangaben zu einzelnen Bilanz- und GuV-Posten unterschiedlicher Art finden. Das Zusammenwirken dieser Jahresabschlussbestandteile ist auf die Erfüllung der Generalnorm ausgerichtet (§ 264 Abs. 2 Satz 2 HGB), nach welcher der Jahresabschluss der KapG ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu vermitteln hat (§ 264 Rz 50 ff.).

Rz. 4

Die gesetzlichen Vertreter einer kapitalmarktorientierten KapG, die nicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet sind, haben den Jahresabschluss zudem um eine Kapitalflussrechnung und einen EK-Spiegel zu erweitern, die mit der Bilanz, der GuV und dem Anhang eine Einheit bilden. Zudem können sie den Jahresabschluss um eine Segmentberichterstattung erweitern (§ 264 Abs. 1 Satz 2 HGB).

Rz. 5

Während die Bilanz als Gegenüberstellung des Vermögens und der Schulden zum Beginn bzw. Ende des Gj (§ 242 Abs. 1 Satz 1 HGB) auf der Konzeption einer Bestandsgrößenbetrachtung basiert, liegt der GuV, die als die Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge des Gj definiert wird (§ 242 Abs. 2 HGB), eine stromgrößenorientierte Erfolgsermittlung zugrunde.

2.2 Die Begriffe Erträge und Aufwendungen

Rz. 6

Eine Definition für die Begriffe "Erträge und Aufwendungen" ist in den handelsrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften nicht kodifiziert, sodass hier auf den diesbzgl. zu konstatierenden einheitlichen Fachkonsens zurückzugreifen ist, nach dem die Begriffe "Erträge" und "Aufwendungen" als Fachtermini zur Erfassung von bilanziellen EK-Veränderungen verwendet werden, die nicht auf Einlagen, Entnahmen oder Gewinnausschüttungen beruhen und gleichzeitig mengen- und wertmäßige, stichtagsbezogene Änderungen des Saldos zwischen Aktiva oder Passiva widerspiegeln.

2.3 Inhaltliche und formelle Gestaltung der Gewinn- und Verlustrechnung

2.3.1 Staffelform zur Darstellung der Gewinn- und Verlustrechnung

Rz. 7

§ 275 Abs. 1 HGB schreibt für die Darstellung der GuV die unsaldierte Staffelform vor. Dabei werden die Aufwendungen und Erträge (statt nebeneinander wie bei der Kontoform in vorgegebener Reihenfolge) untereinander positioniert, wodurch die Bildung von Zwischensummen bzw. -salden erleichtert wird, die zur Ermittlung aussagekräftiger Kennzahlen herangezogen werden können und die im Vergleich zur Kontoform eine höhere Übersichtlichkeit der GuV-Darstellung bewirken.

Rz. 8

Außer Kreditinstituten und FinanzdienstleistungsUnt, denen gem. § 2 Abs. 1 Satz 1 RechKredV durch die Vorgabe alternativer Formblätter ein Wahlrecht zur Konto- oder Staffelformdarstellung offensteht, sind Abweichungen von der vorgegebenen Staffelformdarstellung auch nicht unter Verweis auf die unternehmensspezifischen Besonderheiten und auf die aus der Generalnorm resultierende Verpflichtung zur Vermittlung eines tatsachengetreuen Bilds zulässig.^[1] Hierfür spricht insb. die Einschätzung des Gesetzgebers, der bei der Umsetzung der Vierten EG-Richtlinie^[2] in nationales Recht, aufgrund des Umstands, dass sich die Staffelform bewährt habe, explizit keine Notwendigkeit für die Einräumung eines Darstellungswahlrechts sah.^[3]

[1] Vgl. Reiner, in MünchKomm. HGB, 4. Aufl. 2020, § 275 HGB Rn 15.

[2] Vierte Richtlinie 78/660/EWG des Rates v. 25.7.1978, ABl. L 222 v. 14.8.1978.

[3] Vgl. BT-Drs. 10/317 v. 26.8.1983 S. 85.

2.3.2 Gesamtkosten- oder Umsatzkostenverfahren

Rz. 9

In Übereinstimmung mit den Vorgaben der Vierten EG-Richtlinie hat der Gesetzgeber i. R. d. BiRiLiG von 1978 zwei gleichwertige Gliederungsvarianten zur GuV-Aufstellung zugelassen. Demnach dürfen Bilanzierungspflichtige ihre GuV, außer nach dem in Deutschland üblichen GKV, auch in Gestalt des in angelsächsischen Staaten gängigen UKV erstellen. Die Zulassung beider Gliederungsvarianten wurde mit der hierdurch gewährleisteten höheren internationalen Vergleichbarkeit sowie der Harmonisierung der europäischen Rechnungslegung begründet.^[1] Beide Verfahren führen zu demselben Jahresergebnis und unterscheiden sich lediglich im Ausweis der Aufwendungen und Erträge.

Rz. 10

Der unternehmensindividuell zu treffenden Entscheidung für eine dieser beiden zulässigen Gliederungsformen sind Kriterien wie bspw. die bestehende Produktionspalette, die Unternehmensstruktur oder der Aufbau des verfügbaren Kostenrechnungsinstrumentariums zugrunde zu legen. Im Fall eines in einen Konzernabschluss einzubeziehenden TU sollte die GuV-Gliederung jedoch in Anlehnung an die GuV-Gliederung des MU erfolgen. Abweichungen von dieser Handlungsmaxime können sich ergeben, wenn e...