Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2 Modifizierte Stichtagskursmethode

2.1 Umrechnung der Bilanzposten

Rz. 8

Sämtliche Bilanzposten eines Fremdwährungsabschlusses mit Ausnahme des EK sind mit dem Devisenkassamittelkurs des Abschlussstichtags in Euro umzurechnen.

Rz. 9

Die Bezugnahme auf den Devisenkassamittelkurs findet sich entsprechend auch in die Regelung des § 256a HGB. Während § 256a HGB explizit nur die Folgebilanzierung von auf fremder Währung lautenden VG und Verbindlichkeiten regelt, ergibt sich die Fokussierung des § 308a HGB auf die Folgekonsolidierung implizit aus der Bezugnahme auf den Abschlussstichtag und den Verweis auf die GuV. Beide Normen zur Währungsumrechnung enthalten keine Aussage bzgl. der zu verwendenden Kurse zur Bestimmung der AK im Zugangszeitpunkt. Entsprechend der Überlegungen zu § 256a HGB gibt es auch bei der Bestimmung der in Euro bemessenen Konzernanschaffungskosten im Erstkonsolidierungszeitpunkt keine Bedenken gegen die Anwendung des Devisenkassamittelkurses (§ 256a Rz 8). Auch DRS 23.38 fordert die Verwendung des Devisenkassamittelkurses im Erstkonsolidierungszeitpunkt.

Damit erübrigt sich eine theoretisch gebotene Differenzierung bei der Umrechnung von Aktivposten und Schulden im Hinblick auf die Verwendung von Geld- und Briefkursen (zur Umrechnung von Fremdwährungsgeschäften im Zugangszeitpunkt s. § 256a Rz 8 ff.).

Rz. 10

Die Frage des maßgeblichen Zeitpunkts zur Bestimmung des Devisenkassamittelkurses stellt sich bei einem nach § 299 Abs. 2 HGB zulässigen vom Konzernbilanzstichtag abweichenden Abschlussstichtag eines Fremdwährungsabschlusses. Ein solcher kann als Ersatz für den eigentlich gebotenen auf den Konzernbilanzstichtag aufzustellenden (Zwischen-)Abschluss verwendet werden, sofern zwischen dem abweichenden Abschlussstichtag und dem Konzernbilanzstichtag keine Vorgänge von besonderer Bedeutung für die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des betreffenden TU stattfinden.^[1] Ist dem so, sollte die Umrechnung mit dem Devisenkassamittelkurs des Konzernbilanzstichtags und nicht mit dem des abweichenden Abschlussstichtags erfolgen.^[2] Es ist nicht ersichtlich, warum aus der unter dem Wesentlichkeitsvorbehalt stehenden Zulässigkeit eines abweichenden Abschlussstichtags zwangsläufig eine weitere Abweichung vom Stichtagsprinzip im Hinblick auf die Wahl des Umrechnungskurses folgen sollte. Der auf einen abweichenden Stichtag aufgestellte Fremdwährungsabschluss ist Ersatz für den eigentlich geforderten auf den Konzernbilanzstichtag aufzustellenden Abschluss und für die Währungsumrechnung wie dieser zu behandeln. Ist er hierfür nicht geeignet, ist er zunächst in Fremdwährung um wesentliche für die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage bedeutsame bis zum Konzernbilanzstichtag eingetretene Vorgänge anzupassen, um dieser Eignung zu genügen.

Rz. 11

Das EK eines Fremdwährungsabschlusses ist zum historischen Kurs umzurechnen. Als historischer Kurs gilt für das im Erstkonsolidierungszeitpunkt vorhandene neubewertete EK der Devisenkassamittelkurs des Erstkonsolidierungszeitpunkts (DRS 23.38; DRS 25.46).^[3] In der Folge wird der historische Kurs für Kapitalzuführungen sowie Gewinnausschüttungen durch den Devisenkassamittelkurs des jeweiligen Transaktionszeitpunkts bestimmt. Als Transaktionszeitpunkt gilt der Zeitpunkt der Entstehung des Anspruchs bzw. der Verpflichtung.^[4] Thesaurierte Erfolge des TU fließen mit dem Saldo der umgerechneten Aufwendungen und Erträge der jeweiligen Entstehungsperioden in das Konzerneigenkapital ein.

[1] Entsprechendes gilt über den Verweis in § 310 HGB für quotal konsolidierte GemeinschaftsUnt. Für at equity einbezogene GemeinschaftsUnt und assoziierte Unt ist nach § 312 Abs. 6 HGB auf den jeweils letzten Jahresabschluss abzustellen.

[2] A. A. DRS 25.55; Hoffmann/Lüdenbach, NWB Bilanzkommentar, 14. Aufl. 2022, § 308a HGB Rz 15. Grds. auch a. A. Grottel/Koeplin, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 308a HGB Rz 30, die bei einer Verwendung des Devisenkassamittelkurses des abweichenden Abschlussstichtags aber möglichen Anpassungsbedarf bei wesentlichen Wechselkursschwankungen bis zum Konzernbilanzstichtag erkennen.

[3] Das Ergebnis entspricht dem Saldo der zum Devisenkassamittelkurs umgerechneten VG, Schulden, Abgrenzungs- und Sonderposten.

[4] Vgl. DRS 25.46c), wonach bei Kapitalzuführungen aus Vereinfachungsgründen bei stabilen Wechselkursen auch der Devisenkassamittelkurs im Zeitpunkt der Einlagenleistung angewandt werden kann, und DRS 25.47.

2.2 Umrechnung der Gewinn- und Verlustrechnung

Rz. 12

Die Aufwands- und Ertragspositionen der GuV sind nach § 308a Satz 2 HGB zum Durchschnittskurs in Euro umzurechnen. Der Jahreserfolg ergibt sich als Saldo der umgerechneten Aufwendungen und Erträge.

Rz. 13

Der Durchschnittskurs bildet sich als arithmetischer Mittelwert der Stichtagskurse für eine bestimmte Periode.^[1] Mögliche Perioden für die Durchschnittskursbestimmung sind die Woche, der Monat, das Quartal, das Halbjahr oder das gesamte Gj. Innerhalb der für die Durchschnittskursbestimmung maßgeblichen Periode sollten die Aufwendungen und Erträge zeitlich relativ gleichverteilt anfallen.^[2] Nur für den Fall, dass bei d...