Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2.5 Eigenkapitalspiegel

Rz. 50

Der Eigenkapitalspiegel stellt systematisch die Veränderungen des Eigenkapitals im Konzernabschluss dar. Angesichts der Komplexität der Konzern-Eigenkapitalstruktur wird durch diese Darstellungsform für externe Adressaten der Informationswert gesteigert. Der Gesetzgeber hat darauf verzichtet, gesetzliche Vorgaben über die inhaltliche Ausgestaltung zu machen. Es existiert somit kein gesetzliches Schema für den Eigenkapitalspiegel. Hinsichtlich der erforderlichen Angaben hat das DRSC in DRS 22 "Konzerneigenkapital" Empfehlungen ausgesprochen, die vom BMJV am 23.2.2016 bekannt gemacht worden sind. Nach § 342q Abs. 2 HGB wird vermutet, dass die die Konzernrechnungslegung betreffenden GoB bei Anwendung dieses Standards beachtet werden.

DRS 22 enthält neben vielen Anwendungsregeln (z. B. DRS 22.19: "Die Veränderungen des Konzerneigenkapitals sind unsaldiert auszuweisen.") auch viele Empfehlungen (z. B. DRS 22.20: "Es wird empfohlen, eine Konzernergebnisverwendungsrechnung aufzustellen."). Sofern nur von Empfehlungen abgewichen wird, führt dies nicht zu einer Berichtspflicht des Konzernabschlussprüfers über Abweichungen nach IDW PS 450.134 n. F. Es ist somit für die Berichtspflicht im Prüfungsbericht zur Konzernabschlussprüfung zu prüfen, ob es sich im Standard um konkrete Anwendungsregeln oder lediglich um Empfehlungen im Standard handelt (vgl. zur Begründung Rz 64).

2.5.1 Darstellungsschema des Eigenkapitalspiegels

Rz. 51

Der Konzerneigenkapitalspiegel stellt die Veränderungen der Posten des Konzerneigenkapitals in Matrixform dar. Aufgrund vieler Unterschiede in der Eigenkapitaldarstellung enthält DRS 22 als Anlagen separate Schemata für einen Konzerneigenkapitalspiegel für Mutterunternehmen in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft und einer Personenhandelsgesellschaft.

Der Konzerneigenkapitalspiegel von MU in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft hat laut Anlage 1 zu DRS 22 grds. die unten angegebenen Posten zu enthalten. Ein Posten, der keinen Betrag ausweist, braucht nicht aufgeführt zu werden.^[1] Werden in der Konzernbilanz zusätzliche Posten innerhalb des Eigenkapitals ausgewiesen, sind diese unter Beibehaltung der Bezeichnung auch in den Konzerneigenkapitalspiegel aufzunehmen. Alle Bestandsposten des Konzerneigenkapitalspiegels müssen mit der Konzernbilanz abstimmbar sein.

Innerhalb der Spalten dürfen nach DRS 22.19 keine Saldierungen vorgenommen werden. Ggf. sind sich saldierende Sachverhalte in separaten Zeilen und Spalten auszuweisen.

Schema des Konzerneigenkapitalspiegels für Mutterunternehmen in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft (DRS 22)

+	Gezeichnetes Kapital (Stammaktien/Vorzugsaktien/Summe)
–	Eigene Anteile (Stammaktien/Vorzugsaktien/Summe)
–	Nicht eingeforderte ausstehende Einlagen (Stammaktien/Vorzugsaktien/Summe)
=	(Korrigiertes) Gezeichnetes Kapital
+	Kapitalrücklage (nach § 272 Abs. 2 Nr. 1–3 HGB/nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB/Summe)
+	Gewinnrücklagen (gesetzliche Rücklage/nach § 272 Abs. 4 HGB/satzungsmäßige Rücklagen/andere Gewinnrücklagen/Summe)
=	Rücklagen
+/–	Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung
+/–	Gewinnvortrag/Verlustvortrag
+/–	Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag, der dem MU zuzurechnen ist
=	Nicht beherrschende Anteile (Nicht beherrschende Anteile vor Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung und Jahresergebnis/auf nicht beherrschende Anteile entfallende Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung/auf nicht beherrschende Anteile entfallende Gewinne/Verluste)
+	Nicht beherrschende Anteile
=	Konzerneigenkapital

Folgende Veränderungszeilen zur Erläuterung der Abweichungen der Posten vom Geschäftsjahresanfang zum -ende werden vorgegeben:

Stand am 31.12.00

Kapitalerhöhung/Kapitalherabsetzung (Ausgabe von Anteilen/Erwerb, Veräußerung eigener Anteile/Einziehung von Anteilen/Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln)

Einforderung/Einzahlung bisher nicht eingeforderter Einlagen

Einstellung in/Entnahme aus Rücklagen

Ausschüttung

Währungsumrechnung

Sonstige Veränderungen

Änderungen des Konsolidierungskreises

Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag

Stand am 31.12.01

Rz. 52

In DRS 22.55 werden beispielhaft als "sonstige Veränderungen" Umstellungseffekte bei Anwendung neuer oder geänderter Rechnungslegungsvorschriften, erfolgsneutral erfasste Korrekturen der Erwerbsbilanzierung nach § 301 Abs. 2 Satz 2 HGB sowie erfolgsneutral erfasste Veränderungen des Konzerneigenkapitals im Zusammenhang mit der Aufstockung und Abstockung von Anteilen an TU ohne Statuswechsel genannt.

Sofern die sonstigen Veränderungen wesentlich sind, ist eine Aufteilung des Postens in mehrere Zeilen mit entsprechender Bezeichnung sinnvoll.^[2] Alternativ können die Angaben und Erläuterungen in den ergänzenden Angaben unter dem Konzerneigenkapitalspiegel oder im Konzernanhang gemacht werden.

Als "Änderungen des Konsolidierungskreises" sind z. B. die Veränderungen des Postens "Nicht beherrschende Anteile" bei der Erst-, Übergangs- oder Entkonsolidierung zu erfassen.

Praxis-Beispiel

Das MU erwirbt 60 % der Anteile an dem TU für 60 TEUR. Das nach Aufdecku...