Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3 Formen und Ort der Aufbewahrung (Abs. 3)

3.1 Formen der Aufbewahrung

Rz. 17

Die Unterlagen sind geordnet aufzubewahren. Sie müssen so übersichtlich angelegt und gegliedert sein, dass sie in angemessener Zeit und unter angemessenen Kosten problemlos zugänglich und für sachverständige Dritte durchschaubar gemacht werden können.

Rz. 18

Alle Unterlagen können im Original aufbewahrt werden. Im Original müssen die Eröffnungsbilanzen und die anderen Abschlüsse (Jahresabschlüsse, Einzel- und Konzernabschlüsse) aufbewahrt werden. Grund hierfür ist die besondere Bedeutung dieser Unterlagen für die Dokumentation und Nachprüfbarkeit.^[1] Dabei muss es sich jeweils um ein Exemplar handeln, das den gesetzlichen Anforderungen genügt. D. h., es muss ggf. unterschrieben und testiert sein.^[2]

Rz. 19

Für alle anderen Unterlagen genügt die Aufbewahrung in Form der Wiedergabe auf einem Bildträger oder die Aufbewahrung auf anderen Datenträgern (§ 239 Rz 39 ff.). Auf Datenträgern hergestellte Unterlagen dürfen nach § 257 Abs. 3 Satz 2 HGB auch ausgedruckt aufbewahrt werden.

Rz. 20

Bildliche Übereinstimmung wird für empfangene Handelsbriefe und Buchungsbelege verlangt. Bei den übrigen Unterlagen genügt die inhaltliche Übereinstimmung, d. h., die Wiedergaben müssen vollständig und inhaltlich richtig sein. Vollständigkeit ist z. B. bei empfangenen Handelsbriefen nur gegeben, wenn auch die mitübersandten AGB reproduziert werden.^[3]

Rz. 21

Für die Wiedergabe von Bildträgern hat die Arbeitsgemeinschaft für wirtschaftliche Verwaltung e. V. (AWV) Mikrofilm-Grundsätze formuliert.^[4] Bei den Mikroverfilmungen kann es sich um bildliche und/oder inhaltliche Aufzeichnungen handeln. Bildliche und/oder inhaltliche Übereinstimmung kann auch mittels elektronischer oder digital optischer Archivierung erreicht werden.^[5]

Rz. 22

Zu den anderen Datenträgern i. S. v. § 257 Abs. 3 HGB zählen z. B. Magnetband, Magnetplatte, Bildplatte, Diskette, CD-ROM und Festspeicher. Auch diese Form der Aufbewahrung muss den GoB entsprechen. Der Begriffsinhalt des Datenträgers ist so gefasst, dass er für neuere technische Entwicklungen offen ist.^[6]

Rz. 23

Neuere Entwicklungen sind regelmäßig der EDV zuzuordnen und nach den GoBS zu beurteilen. Nach § 257 Abs. 3 Satz 2 HGB können die auf Datenträgern hergestellten Unterlagen auch als Ausdrucke dieser Daten aufbewahrt werden.^[7]

[1] Vgl. Isele, in Küting/Weber, HdR-E, § 257 HGB Rn 62, Stand: 5/2017.

[2] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 257 HGB Rz 51.

[3] Vgl. Störk/Lewe, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 257 HGB Rz 20.

[4] AWV, Aufbewahrungspflichten und -fristen nach Handels- und Steuerrecht, 9. Aufl. 2016.

[5] Vgl. IDW RS FAIT 3.64 f.

[6] Vgl. Störk/Lewe, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 257 HGB Rz 20.

[7] Vgl. zu den neueren Speichermedien allgemein auch IDW RS FAIT 3.

3.2 Ort der Aufbewahrung

Rz. 24

Handelsrechtlich ist kein Ort der Aufbewahrung vorgeschrieben (§ 238 Rz 60). Der Ort der Aufbewahrung lässt sich allenfalls aus §§ 238 Abs. 1 Satz 2, 239 Abs. 4 Satz 2, 257 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 HGB ableiten, wonach die Unterlagen innerhalb angemessener Zeit verfügbar sein müssen. Demzufolge sind etwa inländische Zweigniederlassungen ausländischer Unt handelsrechtlich nicht verpflichtet, ihre Unterlagen im Inland aufzubewahren.

Rz. 25

Steuerrechtlich sind gem. § 146 Abs. 2 Satz 1 AO die Bücher und die sonstigen Aufzeichnungen im Geltungsbereich der AO zu führen und aufzubewahren. Die handelsrechtliche Aufbewahrung wird i. d. R. gleichzeitig steuerrechtlichen Pflichten dienen. Daher wird die Aufbewahrung auch handelsrechtlich gem. § 146 Abs. 2 Satz 1 AO stattfinden. Innerhalb des Geltungsbereichs der AO kann der Ort der Aufbewahrung zwar frei gewählt werden. Allerdings bestimmt § 146 Abs. 5 Satz 2 AO, dass die Daten jederzeit verfügbar sein müssen und deren Lesbarkeit unverzüglich hergestellt werden können muss. Dadurch wird die Wahl des Aufbewahrungsorts zumindest eingeschränkt. Im Gegensatz zum Handelsrecht sind auch inländische Zweigniederlassungen ausländischer Unt verpflichtet, ihre Unterlagen im Inland aufzubewahren (§ 238 Rz 61). Denkbar ist allerdings der Antrag auf Bewilligung einer Erleichterung nach § 148 AO.

Rz. 26

Zusammenfassend lässt sich sagen, dass der Aufbewahrungsort im Inland grds. frei gewählt werden kann, soweit die Verfügbarkeit in angemessener Zeit gewährleistet ist.