Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4 Zwingende Aufstellung eines Zwischenabschlusses bei mehr als drei Monaten auseinanderliegenden Abschlussstichtagen (Abs. 2 Satz 2)

Rz. 14

Der nach § 299 Abs. 2 Satz 2 HGB aufzustellende Zwischenabschluss dient ausschl. als Grundlage für die Aufstellung des Konzernabschlusses.^[1] Durch den Zwischenabschluss ist es möglich, für den Zeitraum des Konzern-Gj die Daten des TU mit abweichendem Stichtag des Einzelabschlusses in den Konzernabschluss einzubeziehen. Bei der Aufstellung des Zwischenabschlusses ist stets auf den Konzernabschlussstichtag als Zeitpunkt und das Konzern-Gj als Zeitraum abzustellen. Dabei ist es nicht zulässig, den Zwischenabschluss willkürlich auf einen nicht mehr als drei Monate vor dem Stichtag des Konzernabschlusses liegenden Stichtag aufzustellen.^[2] Der Zeitraum der Konzern-GuV des Zwischenabschlusses entspricht i. d. R. dem Zeitraum des Konzern-Gj. Bei ErstKons bzw. erstmaligem Einbezug oder EntKons von TU darf der Zwischenabschluss abweichend nur die Erträge und Aufwendungen der TU enthalten, die auf die Zeit der Konzernzugehörigkeit entfallen (Rz 8).

Rz. 15

Hat ein TU bislang auf die Aufstellung eines Zwischenabschlusses verzichtet und stellt das TU im Folgejahr sein Gj auf das Konzern-Gj um oder verzichtet es auf das bisherige Weglassen eines Zwischenabschlusses, kann der in den Konzernabschluss einbezogene Zeitraum durch eine solche Umstellung länger als zwölf Monate (aber max. 15 Monate) sein.^[3] Sofern dadurch der Einblick in die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns beeinträchtigt ist, sind auch hier zusätzliche Angaben im Konzernanhang vorzunehmen.

Rz. 16

Der Zwischenabschluss entfaltet keine Rechtsgrundlage für Zwecke der Besteuerung, Ansprüche der Gesellschafter auf einen ggf. im Zwischenabschluss ausgewiesenen Bilanzgewinn und andere ergebnisabhängige Zahlungen. Sofern gewinnabhängige Vergütungen vereinbart sind, müssen diese auf Basis des Zwischenabschlussergebnisses ermittelt und berücksichtigt werden. Aufgrund der fehlenden Rechtsfolgen sind eine Vorlagepflicht des Zwischenabschlusses an den Aufsichtsrat sowie die Feststellung und Offenlegung gesetzlich nicht vorgesehen.^[4]

Rz. 17

Der Zwischenabschluss muss aus den Büchern des TU, aber außerhalb der laufenden Buchführung entwickelt werden. Es ist ausreichend, Abschlussbuchungen und Überleitungen in statistischen Nebenrechnungen festzuhalten. Diese Nebenrechnungen und dazugehörige Dokumentationen müssen aber so vollständig sein, dass ein sachverständiger Dritter jederzeit die Ermittlung des Zwischenabschlusses nachvollziehen kann. Der Zwischenabschluss und die ergänzenden Dokumente unterliegen den allgemeinen Aufbewahrungsfristen von zehn Jahren (§ 257 Abs. 4 HGB i. V. m. § 257 Abs. 1 HGB).^[5]

Rz. 18

Besondere Rechnungslegungsvorschriften hinsichtlich der Aufstellung eines Zwischenabschlusses existieren nicht. Für den Zwischenabschluss gelten die allgemeinen Vorschriften zum Inhalt und zur Form sowie die GoB für den Konzernabschluss. Die allgemeinen Grundsätze, die bei der Aufstellung der Handelsbilanz II zu beachten sind, gelten demnach sinngemäß auch für den Zwischenabschluss. Als Grundlage für die Aufstellung des Konzernabschlusses sind insb. die angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden des MU zu beachten.^[6]

Rz. 19

Zwischenabschlüsse stellen keine Abschlüsse minderer Qualität dar, da auch für sie die (Konzern-)Grundsätze der Wesentlichkeit und Wirtschaftlichkeit gelten. Die in DRS 16.20 ff. niedergelegten Grundsätze zur Zwischenberichterstattung hinsichtlich Bilanzierung und Bewertung lassen sich sinngemäß z. T. auch auf Zwischenabschlüsse für einen Konzernabschluss übertragen.^[7] Dies betrifft u. a. folgende Grundsätze:

• Durch die Anwendung derselben Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden wie im letzten Konzernabschluss wird erreicht, dass ein eigenständiger Abschluss erstellt wird. Unterjährige Bewertungen haben auf Basis einer Betrachtung vom Beginn des Gj bis zum Stichtag des Zwischenabschlusses zu erfolgen (DRS 16.21).
• Erträge und Aufwendungen, die unregelmäßig bzw. saisonal bedingt anfallen, sind nur dann abzugrenzen, wenn die Abgrenzung auch am Ende des Gj angemessen wäre (DRS 16.22 f.). Somit scheiden z. B. Abgrenzungen für saisonal bedingte Ertragsschwankungen aus. Folglich sind Erträge und Aufwendungen nur abzugrenzen und somit zeitanteilig zu berücksichtigen, wenn die zugrunde liegenden Ansprüche bzw. Verpflichtungen regelmäßig erst zum Ende eines regulären Gj (rechtlich) entstehen und die Abgrenzung auch im handelsrechtlichen Einzelabschluss angemessen wäre – also insb., wenn das Gj dem Kalenderjahr entspricht und Erträge bzw. Aufwendungen nicht kontinuierlich anfallen.^[8]
• Ertragsteuern werden auf der Grundlage des Einzelabschlusses des TU ermittelt. Im Zwischenabschluss werden Teile von zwei Einzel-Gj zusammengefasst. Die Ertragsteuern können ermittelt werden, indem man den tatsächlich angefallenen anteiligen Steueraufwand aus der ersten Teilperiode berücksichtigt sowie den Steueraufwand für die zweite Teilperiode anhand des in diesem Zeitraum entstandenen Ergebnisses berechnet. Die Ermittlung des Ergebnisses erfolgt dabei...