Beteiligungen / 2.4 Veräußerung oder ­Entnahme von Anteilen an Kapitalgesellschaften

2.4.1 Beteiligungen im Betriebsvermögen

Gehören Beteiligungen zu einem Betriebsvermögen, sind die Veräußerungsgewinne oder -verluste bei der Ermittlung des betrieblichen Gewinns grundsätzlich zu berücksichtigen.

Werden Anteile an Kapitalgesellschaften veräußert, die zu dem Betriebsvermögen eines Einzelunternehmens oder einer Personengesellschaft gehören, sind die Regelungen des Teileinkünfteverfahrens nach § 3 Nr. 40 Buchst. b EStG zu beachten. Danach sind 40 % des Veräußerungspreises nach § 16 Abs. 2 EStG steuerfrei, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 und 9 EStG, z. B. Dividende, gehören.

Die Veräußerung von Beteiligungen an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen, die zum Betriebsvermögen einer Körperschaft gehören, ist steuerfrei. Auch hier sind pauschal 5 % der Erlöse dem Gewinn hinzuzurechnen.^[1] Das gilt auch für Gewinne aus der Auflösung oder der Herabsetzung des Nennkapitals oder aus einer Wertzuschreibung nach § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 3 EStG, es sei denn, der Anteil wurde in früheren Jahren steuerwirksam auf den niedrigeren Teilwert abgeschrieben und die Gewinnminderung wurde nicht durch den Ansatz eines höheren Werts ausgeglichen.

Behält sich der Veräußerer eines GmbH-Anteils den Gewinnausschüttungsanspruch vor, entsteht eine Forderung gegen den Erwerber der GmbH-Beteiligung. Diese Forderung ist sogleich zu aktivieren, wenn auch bei Vereitelung des Anspruchs dem Veräußerer entsprechende Ansprüche gegen den Erwerber zustehen.^[2]

[1] § 8b Abs. 2, 3 KStG.

[2] BFH, Urteil v. 2.10.2018, IV R 24/15, BFH/NV 2019 S. 516.

2.4.2 Anteile i. S. d. § 17 EStG

§ 17 EStG regelt die Besonderheit der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören.^[1] Hierunter fallen Aktien, GmbH-Anteile, Anteile an einer Genossenschaft einschließlich einer Europäischen Genossenschaft, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft i. S. d. § 1a KStG.^[2] Veräußerungsgewinn ist dabei der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten^[3] übersteigt. Ist der Steuerpflichtige nominell zu mindestens 1 % am Nennkapital der Kapitalgesellschaft beteiligt, oder war er innerhalb der letzten 5 Jahre vor der Veräußerung der Anteile in dieser Höhe beteiligt, gehört der Veräußerungsgewinn zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb. Auch eine kurzfristige Beteiligung reicht aus.^[4]

Befindet sich eine Beteiligung im Gesamthandsvermögen, wie z. B. einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft oder einer Erbengemeinschaft, ist für die Frage, ob eine Beteiligung i. S. d. § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG vorliegt, nicht auf die Gesellschaft oder Gemeinschaft als solche, sondern auf die einzelnen Mitglieder abzustellen, da die Beteiligung nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO den einzelnen Mitgliedern zuzurechnen ist ("Bruchteilsbetrachtung").^[5]

Als Veräußerung i. S. d. § 17 Abs. 1 EStG gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto i. S. d. § 27 KStG (nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen), es sei denn, die Bezüge gehören nach § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2 EStG zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen. Als Veräußerungspreis gilt in diesen Fällen der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft.^[6]

Ein Auflösungsverlust steht fest, wenn der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens einerseits^[7] und die Liquidations- und Anschaffungskosten des Gesellschafters andererseits^[8] feststehen. Gleiches gilt, wenn sicher ist, dass eine Zuteilung oder Zurückzahlung von Gesellschaftsvermögen an die Gesellschafter ausscheidet und wenn die durch die Beteiligung veranlassten Aufwendungen feststehen. Nachträgliche Ereignisse wie der tatsächliche Ausgang eines Insolvenzverfahrens sind grds. nicht zu berücksichtigen.

[1] R 17 Abs. 1 EStR.

[2] Für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2021 beginnen: § 1a KStG i. d. F. des Gesetzes zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts v. 25.6.2021, BGBl. 2021 I S. 2050; Option zur Körperschaftsbesteuerung BMF, Schreiben v. 10.11.2021, IV C 2 – S 2707/21/10001 :004, BStBl 2021 I S. 2.212; dieses Schreiben ist weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 10.3.2023, IV A 2. O 2000/22/10003 :001, Anlage 1 Nr. 1200.

[3] Die Definition der Anschaffungskosten i. S. d. § 17 Abs. 2 EStG ist mit § 17 Abs. 2a EStG durch Art. 2 Nr. 10 des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. 12.12.2019, BGBl. 2019 I S. 2.451, mit Wirkung ab 1.8.2019 (§ 52 Abs. 25a EStG) ins Gesetz aufgenommen worden. Zur Begründung s. Gesetzentwurf der Bundesreg in BT-Drucks. 19/13436 S. 110, 111.

[4] BFH, Urteil v. 5.10.1...