Betriebliche Altersversorgung: Praxisprobleme bei der Au ... / 2.2.3 Steuerrechtliche Auswirkungen im Ausgangsfall

2.2.3.1 Auswirkungen auf den beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer

Die Auslagerung der Direktversicherung auf die Unterstützungskasse hat für den Arbeitnehmer keine steuerrechtlichen Auswirkungen. Das liegt zum einen daran, dass er während der Anwartschaftszeit keinen eigenen Anspruch auf die Leistung der Unterstützungskasse hat^[1] und zum anderen die Besteuerungssystematik im Versorgungsfall durch die Auslagerung nicht verändert wird. In diesem Fall stellen die Leistungen der Unterstützungskasse Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit dar.

[1] § 1b Abs. 4 BetrAVG

2.2.3.2 Steuerliche Auswirkungen auf das Betriebsvermögen des Arbeitgebers

Die GmbH als betroffene Arbeitgeberin kann entscheiden, in welchem Umfang sie die Direktzusage auf die Unterstützungskasse auslagern möchte. Für den Fall, dass die vollständige Auslagerung beabsichtigt ist, ergibt sich Folgendes:

• Aus steuerrechtlicher Sicht entfällt bei der Umstellung einer Direktzusage auf eine rückgedeckte Unterstützungskasse die Voraussetzung für die Bildung einer Pensionsrückstellung in der Steuerbilanz. Aufgrund dessen ist die in der Steuerbilanz ausgewiesene Rückstellung Gewinn erhöhend aufzulösen. Dieser Gewinn kann nicht durch die in 2021fällige Gewinn mindernde laufende Zahlung an die Unterstützungskasse vollständig kompensiert werden. Das liegt daran, dass zur Finanzierung künftiger Versorgungsverpflichtungen nur der Höhe nach gleichbleibende oder steigende Prämien als Betriebsausgabe begünstigt sind. Die Finanzierung der Auslagerung mittels eines Einmalbetrags scheidet damit aus. Somit sind lediglich die im Jahr 2021 fälligen Zuwendungen an die Unterstützungskasse als Betriebsausgabe abzugsfähig. Diese entsprechen im Ergebnis der Jahresprämie für die von der Unterstützungskasse abgeschlossene Rückdeckungsversicherung. Daher ist im Jahr der Auslagerung ein erheblicher Mehrgewinn beim Arbeitgeber zu berücksichtigen, der zu einer deutlich erhöhten Steuerbelastung führt.

  Wichtig

  Ausfinanzierung bei Leistungsempfängern mit Einmalprämie

  Im Gegensatz zu Leistungsanwärtern kann bei Leistungsempfängern eine vollständige betriebsausgabenwirksame Ausfinanzierung der Versorgungsleistung mittels Einmalprämie erfolgen.^[1]

• Die im Zuge der Auflösung der Pensionsrückstellung anfallende steuerliche Belastung kann durch die Verwertung der Rückdeckungsversicherung, z. B. Veräußerung des Versicherungsvertrags oder bloße Vertragsauflösung, teilweise wieder aufgefangen werden.

Eine teilweise Auslagerung der Pensionsrückstellung auf die Unterstützungskasse ist bei dem Wunsch nach einem verbesserten Bilanzbild im Hinblick auf den möglichen Verkauf von Gesellschaftsanteilen oder der Verbesserung des Ratings für die Kreditvergabe keine geeignete Maßnahme. Das liegt vor allem daran, dass die Pensionsrückstellung, soweit sie nicht auf die Unterstützungskasse übertragen wurde, immer noch in der Bilanz auszuweisen ist. Im Übrigen würde die GmbH im Ausgangsfall für die in der Bilanz verbliebene Pensionsrückstellung weiterhin (verminderte) Beiträge für die Rückdeckungsversicherung erbringen. Insoweit würde eine teilweise Auslagerung zu einem spürbaren Liquiditätsnachteil führen.

[1] R 4d Abs. 7 EStR 2012.