Betriebsvermögen/Privatvermögen / 4 Sonderfall: Gemischt genutzte Wirtschaftsgüter

4.1 Allgemeine Regelung

Rz. 39

Nach dem Grundsatz der Unteilbarkeit wird jedes Wirtschaftsgut als Einheit betrachtet. Deshalb kann es auch bei gemischter Nutzung nur entweder Betriebsvermögen oder Privatvermögen sein.^[1] Liegt der betriebliche Nutzungsanteil unter 10 %, ist das Wirtschaftsgut dem Privatvermögen zuzurechnen. Beträgt der betriebliche Nutzungsanteil mehr als 50 %, stellt das Wirtschaftsgut notwendiges Betriebsvermögen dar. Zwischen einem betrieblichen Nutzungsanteil von 10 % bis 50 % hat der Steuerpflichtige ein Wahlrecht, das Wirtschaftsgut, z. B. Kfz, als gewillkürtes Betriebsvermögen oder als Privatvermögen zu behandeln.^[2] Fällt der betriebliche Nutzungsanteil eines beweglichen Wirtschaftsguts unter 10 %, nachdem vorher wegen einer mehr als 10 %igen Nutzung eine Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen vorgenommen worden war, stellt eine solche Nutzungsänderung keine Entnahme dar.^[3]

Hinweis

Mit dem Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen vom 28.4.2006 wurde § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG geändert. Aufgrund dieser Änderung ist die pauschale Ermittlungsmethode für die private Kraftfahrzeugnutzung (1 %-Regelung) nur noch anwendbar, wenn das Kraftfahrzeug zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. Der Umfang der betrieblichen Nutzung ist vom Steuerpflichtigen darzulegen und glaubhaft zu machen.^[4]

[1] Vgl. statt vieler BFH, Beschluss v. 13.5.2014, III B 152/13, BFH/NV 2014 S. 1364.

[2] Vgl. Bode, in Kirchhof/Seer, EStG, 22. Aufl. 2023, § 4 EStG Rz. 67; R 4.2 Abs. 1 Sätze 4–6 EStR 2012.

[3] Vgl. BFH, Urteil v. 21.8.2012, VIII R 11/11, BStBl 2013 II S. 117.

[4] Vgl. BMF, Schreiben v. 18.11.2009, IV C 6 – S 2177/07/10004, BStBl 2009 I S. 1326.

4.2 Grundstücke und Gebäude

Rz. 40

Zivilrechtlich gehört das Gebäude als wesentlicher Bestandteil zu einem einheitlichen Vermögensgegenstand, dem Grundstück, mit dem es verbunden ist (§§ 93, 94 BGB). Einkommensteuerrechtlich sind Grundstücke und Gebäude selbstständige Wirtschaftsgüter. Dennoch können das Grundstück und das Gebäude nur einheitlich dem Betriebsvermögen oder dem Privatvermögen zugeordnet werden, weil der Grund und Boden und das darauf errichtete Gebäude nur einheitlich für betriebliche oder private Zwecke genutzt werden können.^[1] Bei Grundstücken und Gebäuden gilt der Grundsatz der Unteilbarkeit nicht.^[2]

Rz. 41

Wird ein Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, zu eigenen und teils zu fremden Wohnzwecken genutzt, ist jeder der 4 unterschiedlich genutzten Gebäudeteile ein besonderes Wirtschaftsgut, weil das Gebäude in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen steht.^[3] Wegen der unterschiedlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhänge, in denen die verschiedenen Gebäudeteile stehen, ist es gerechtfertigt, gerade "ebenso viele" Wirtschaftsgüter anzunehmen. Der sog. Einheitlichkeitsgrundsatz ist aber insoweit zu beachten, nach dem es unzulässig ist, einen fremdbetrieblich genutzten Gebäudeteil von vornherein teilweise dem Betriebs- und teilweise dem Privatvermögen zuzuordnen.^[4]

Nach § 8 EStDV brauchen aber eigenbetrieblich genutzte Grundstücksteile von untergeordnetem Wert nicht als Betriebsvermögen behandelt zu werden, wenn ihr Wert nicht mehr als 1/5 des gemeinen Werts des gesamten Grundstückes und nicht mehr als 20.500 EUR beträgt.

Rz. 42

Tritt nachträglich eine Nutzungsänderung eines Gebäudeteils ein, kann weder die Nutzungsänderung als solche noch die Tatsache, dass nunmehr ein Funktionszusammenhang zu einem vergleichbar genutzten weiteren Gebäudeteil besteht, als schlüssige Entnahmehandlung gewertet werden.^[5] So verliert ein zunächst betrieblich genutzter Gebäudeteil seine Eigenschaft als Betriebsvermögen nicht dadurch, dass er zu fremden Wohnzwecken vermietet wird und sich in dem Gebäude ein weiterer zu fremden Wohnzwecken vermieteter Gebäudeteil befindet, der zum Privatvermögen gehört.

Praxis-Beispiel

Der Steuerpflichtige hatte zuerst eine Wohnung zu eigenen beruflichen Zwecken genutzt; dann erfolgte eine Vermietung zu fremdgewerblichen Zwecken, die abgelöst wurde von einer Vermietung zu Wohnzwecken. Durch die erste Vermietung hatte die Wohnung ihre Eigenschaft als Betriebsvermögen verloren, war aber kein notwendiges Privatvermögen geworden, sondern nunmehr als geduldetes Betriebsvermögen (vgl. dazu Punkt 1.3, Rz. 12) dem betrieblichen Bereich des Steuerpflichtigen zuzuordnen. Die zweite Vermietung hat an dem Zustand nichts geändert. Der Steuerpflichtige hatte die Wohnung weiterhin in seinem Anlageverzeichnis als Betriebsvermögen ausgewiesen. Die Wohnung ist weiterhin Betriebsvermögen geblieben.

Weiteres Beispiel:

Ein bisher zum Privatvermögen gehörender Gebäudeteil, der nunmehr für fremde gewerbliche Zwecke vermietet wird, bleibt Privatvermögen, auch wenn der Steuerpflichtige einen weiteren, schon vorher für fremde betriebliche Zwecke vermieteten Gebäudeteil dem gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet hat.^[6] Der BFH betonte, dass die Aufteilung eines Gebäudes in verschiedene Gebäudeteile bei der nachträglichen Nutzungsänderung eines bilanzierten Gebäude...