Leitsatz (amtlich)
Eine Aussetzung der Vollziehung wegen ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Bescheides über Eingangsabgaben, die bei der Abfertigung festgesetzt worden sind, ist mangels berechtigten Interesses an vorläufigem Rechtsschutz in der Regel nicht geboten (Bestätigung der Rechtsprechung).
Orientierungssatz
1. Eine einseitige Erklärung über die Erledigung der Hauptsache, die nicht der Zustimmung des Gegners bedarf, bewirkt, daß sich der Rechtsstreit nunmehr auf die Erledigungsfrage beschränkt. Das Gericht muß prüfen, ob die Erledigung tatsächlich eingetreten ist und verneinendenfalls in der Sache entscheiden (BFH, Lit.).
2. Die Finanzbehörde kann bis zum Abschluß des gerichtlichen Verfahrens (§ 69 Abs. 3 FGO) die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts aussetzen oder aufheben, darf allerdings nicht eine vom Gericht beschlossene Aussetzung durch "Änderung" unterlaufen (Lit.). Eine eigene Entscheidung der Finanzbehörde die zu einer Erledigung der Hauptsache führen könnte, liegt nicht vor, wenn das FG die Aussetzung der Vollziehung beschlossen hat und die Finanzbehörde aus der Entscheidung des FG lediglich eine Folgerung hat ziehen wollen, nicht aber dem Antragsbegehren selbständig zu entsprechen beabsichtigte.
Normenkette
FGO § 69 Abs. 2 S. 2, §§ 138, 69 Abs. 3
Tatbestand
I. Die Antragstellerin, ein Gartenbauunternehmen, bezieht von verschiedenen Züchtern im Ausland geschützte Blumensorten, u.a. Chrysanthemen, die sie aufgrund von Lizenzverträgen vermehren darf. Sie überläßt die Vermehrung der Mutterpflanzen ihrer Tochtergesellschaft in T, der sie das Vermehrungsgut verkauft und von der sie aus den Mutterpflanzen gezogene Stecklinge bezieht. Beim Weiterverkauf der Chrysanthemen-Stecklinge wird eine Lizenzgebühr erhoben, die ganz oder teilweise an den Schutzrechtsinhaber abgeführt wird.
Am 9., 10., 15., 17. und 23.Mai 1985 ließ die Antragstellerin bei dem Hauptzollamt --HZA-- fünf Sendungen lebende unbewurzelte Chrysanthemen-Stecklinge, geliefert von der Tochtergesellschaft, zum freien Verkehr abfertigen. Für die Bemessung des Zollwerts rechnete das HZA dem Kaufpreis 5,7 % des Warenwerts hinzu --Gesamtzuschlag 7 448,76 DM--, weil es annahm, daß der entsprechend zu veranschlagende Wert der züchterischen Leistung, der den Wert des durch die Lizenzgebühren entgoltenen Rechts zur Vermehrung umfasse, zollwertrechtlich mitberücksichtigt werden müsse. Hiergegen legte die Antragstellerin Einspruch ein. Außerdem beantragte sie die Aussetzung der Vollziehung der fünf Zollbescheide, soweit ein "Zollzuschlag" erhoben worden ist.
Das Finanzgericht (FG) hob die Vollziehung der Bescheide in Höhe der jeweiligen Zuschläge --insgesamt 7 448,76 DM-- ohne Sicherheitsleistung auf. Es führte aus, abweichend von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) komme es für die Aussetzung der Vollziehung auch bei Bescheiden über Eingangsabgaben nur darauf an, ob die gesetzlichen Voraussetzungen --hier: ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide (§ 69 Abs.2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) vorlägen. Durch einen unzutreffenden Bescheid über Eingangsabgaben werde der Abgabenschuldner auch dann in seinen Rechten verletzt, wenn er die Abgaben im Preis auf den Abnehmer abwälzen könne. Im übrigen könne das Rechtsschutzbedürfnis nicht von den jeweiligen Marktverhältnissen abhängig gemacht werden. Im Streitfalle beständen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide.
Mit der vom FG zugelassenen Beschwerde macht das HZA geltend, § 69 Abs.2 Satz 2 FGO lasse Ausnahmen zu; diese könnten, wenn sie --wie im Streitfalle-- im Charakter der Abgabenart begründet seien, typische Ausnahmefälle bilden. Eine Ausnahme von der Soll-Regel sei nach dem Zweck des Gesetzes dann geboten, wenn besondere Umstände die Annahme begründeten, daß der Rechtsschutz in der Hauptsache nicht zu spät komme. Das "Soll" lasse Raum für Ausnahmen bei (rechtlich zweifelhaften) Verwaltungsakten, deren Vollziehung im überwiegenden öffentlichen Interesse liege. Die Ausnahme für Eingangsabgabenbescheide sei nach der Rechtsprechung des BFH durch den besonderen Charakter der Eingangsabgaben begründet. Für eine Ausnahme von der für Eingangsabgabenbescheide entwickelten Ausnahmeregelung zur Soll-Regel des § 69 Abs.2 Satz 2, 1.Alternative FGO bestehe im Streitfalle kein Grund.
Die Antragstellerin hält die Hauptsache für erledigt und verweist auf ein Schreiben des HZA vom 5.September 1985, durch das dieses auf den an das FG gerichteten Antrag und entsprechend dem Beschluß des FG "gemäß § 361 der Abgabenordnung" die Vollziehung der mit den fünf Zollbescheiden erhobenen Zölle hinsichtlich der auf die Zuschläge zum Rechnungspreis entfallenden Teilbeträge in Höhe von insgesamt 633,15 DM aufgehoben hat.
Das HZA führt aus, eine Erledigung sei schon deshalb nicht eingetreten, weil das FG die Vollziehung der Zollbescheide in unzutreffender Höhe --wegen der Zuschläge insgesamt (7 448,76 DM)-- aufgehoben habe, obwohl es in der Aufhebungssache nur um den auf diesem Teil des Zollwerts (*= plus 5,7 %) entfallenden Zollbetrag --633,15 DM-- gegangen sei. Mit der Mitteilung vom 5.September 1985 sei keine eigene Entscheidung über die Aufhebung der Vollziehung neben der bereits getroffenen Entscheidung des FG gewollt gewesen. Dafür habe dem HZA auch die Regelungsbefugnis gefehlt. Auch insoweit werde die Hauptsache nicht für erledigt erklärt.
Die Antragstellerin meint, zwar habe das FG die Aussetzung der Vollziehung irrtümlich nicht in Höhe des strittigen Zollbetrages, sondern in Höhe der strittigen Bemessungsgrundlage ausgesprochen. Dies sei jedoch eine offenbare Unrichtigkeit, die jederzeit berichtigt werden könne; ein Rechtsschutzbedürfnis für die Beschwerde bestehe deshalb insoweit nicht.
Entscheidungsgründe
II. 1. Die Beschwerde ist zulässig. Entgegen der Ansicht der Antragstellerin fehlt für die Beschwerde nicht das Rechtsschutzbedürfnis. Dem Beschwerdebegehren kann nicht durch bloße Berichtigung der angefochtenen Entscheidung entsprochen werden, weil, wie noch auszuführen ist, die Voraussetzung dafür --eine offenbare Unrichtigkeit (§ 113 Abs.1, § 107 FGO)-- nicht vorliegt.
2. Die Beschwerde ist auch begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Ablehnung des von der Antragstellerin beim FG gestellten Antrags, der sich auf die (teilweise) Aufhebung der Vollziehung (§ 69 Abs.3 Satz 4 FGO) der Abgabenbescheide richtet.
a) Diese Entscheidung kann der Senat treffen, obwohl die Antragstellerin --einseitig-- die Erledigung in der Hauptsache erklärt hat. Zwar bewirkt diese Erklärung, die nicht der Zustimmung des Gegners bedarf, daß sich der Rechtsstreit nunmehr auf die Erledigungsfrage beschränkt, doch muß das Gericht prüfen, ob die Erledigung tatsächlich eingetreten ist und verneinendenfalls in der Sache entscheiden (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, 11.Aufl., § 138 FGO Tz.41; Gräber, Finanzgerichtsordnung, 1977, § 138 Anm.2, C I = S.459; BFH-Urteil vom 27.September 1979 IV R 70/72, BFHE 128, 492, BStBl II 1979, 779, mit weiteren Nachweisen).
Im Streitfalle ist die Hauptsache nicht erledigt. Das FG hat dem von ihm entsprechend verstandenen Aufhebungsbegehren der Antragstellerin in vollem Umfang stattgegeben und, wie sich aus den Gründen des angefochtenen Beschlusses ergibt, auch in diesem Umfang entscheiden wollen. Eine offenbare Unrichtigkeit scheidet somit aus. Soweit es --ausgehend von der Sicht des FG-- um die Vollziehung der Bescheide in Höhe von insgesamt (7 448,76 DM ./. 633,15 DM =) 6 815,61 DM geht, ist eine Erledigung aufgrund des Schreibens des HZA vom 5.September 1985, das sich nur auf einen Betrag von 633,15 DM bezieht, nicht eingetreten. Dasselbe gilt aber auch hinsichtlich dieses Betrags. Zwar könnte der Wortlaut des Schreibens ohne Berücksichtigung seines Bezuges für die Annahme sprechen, das HZA habe eine eigenständige Entscheidung treffen wollen. Eine solche Entscheidung wäre rechtlich möglich gewesen, weil die Finanzbehörde bis zum Abschluß des gerichtlichen Verfahrens die Vollziehung aussetzen oder aufheben (vgl. Tipke/Kruse, a.a.O., § 69 FGO Tz.10 und 13, § 361 der Abgabenordnung --AO 1977--, Anmerkung, Abs.2), nicht allerdings eine vom Gericht beschlossene Aussetzung durch "Änderung" unterlaufen darf (nur letzteres meint Gräber, a.a.O., § 69 Anm.40). Eine eigene Entscheidung des HZA, die zu einer Erledigung in der Hauptsache geführt hätte, liegt indessen nicht vor. Vielmehr ergibt sich aus der Bezugnahme auf das Antragsbegehren und die darauf ergangene Entscheidung des FG, daß das HZA lediglich eine Folgerung aus dieser Entscheidung hat ziehen wollen (Gutschrift des Teilbetrags auf das Aufschubkonto der Antragstellerin), nicht aber dem Antragsbegehren selbständig zu entsprechen beabsichtigte.
b) Das FG hat dem Antrag, der richtigerweise nur auf die Erhebung von Zoll wegen der Zuschläge zu beziehen war, zu Unrecht stattgegeben. Der Antrag war vielmehr, da er sich auf die Aufhebung der Vollziehung von Bescheiden über Eingangsabgaben richtete, die bei den Abfertigungen erhoben wurden, abzulehnen, ohne daß es darauf ankommen durfte, ob ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der betreffenden Bescheide bestehen. In diesem Sinne entscheidet der Senat in der Sache (§ 132 FGO).
Für die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung durch das Gericht (§ 69 Abs.3 FGO) gilt § 69 Abs.2 Satz 2 bis 6 FGO sinngemäß. Nach § 69 Abs.2 Satz 2 FGO soll auf Antrag die Aussetzung erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.
Der Senat hat in ständiger Rechtsprechung entschieden, daß eine Aussetzung der Vollziehung wegen ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Bescheides nicht geboten ist, wenn ein berechtigtes Interesse an einem vorläufigen Rechtsschutz nicht anerkannt werden kann, und ein solches Interesse in der Regel verneint bei Abgaben, die --wie Eingangsabgaben-- eine bestimmte Ware als solche belasten und die ihrem Wesen nach dazu bestimmt sind, in deren Preis einzugehen (zuletzt Beschluß vom 3.Juni 1980 VII B 57/79, BFHE 131, 145, 147, mit Nachweisen). Diese Auffassung hat der Senat darauf gestützt, daß die Sollvorschrift des § 69 Abs.2 Satz 2 FGO Ausnahmen von der Regel (der Aussetzung) zuläßt und daß bei Abwägung der gegenseitigen Interessen solche Ausnahmen im Falle der Erhebung von Eingangsabgaben grundsätzlich geboten sind, weil ein besonderes öffentliches Interesse an der sofortigen Erhebung dieser auf den Waren ruhenden Abgaben --vgl. auch § 76 AO 1977-- besteht (Beschlüsse vom 6.Februar 1967 VII B 46/66, BFHE 87, 414, 417, BStBl III 1967, 123, vom 28.Juni 1967 VII B 12/66, BFHE 89, 82, 88, BStBl III 1967, 513, und vom 30.April 1969 VII B 16 usw./68, BFHE 96, 8, 10, BStBl II 1969, 528). Dieser Grundsatz gilt nach der Rechtsprechung des Senats allerdings nicht, soweit Eingangsabgaben nach der Abfertigung der Waren nachgefordert werden (Beschluß vom 21.April 1970 VII B 66, 67/69, BFHE 99, 104, 106, BStBl II 1970, 572), es sei denn, es werden Eingangsabgaben nachgefordert, die bereits abgewälzt und dann erstattet wurden (Beschluß vom 28.November 1972 VII B 86/71, BFHE 107, 412). Der Senat hat auch anerkannt, daß außerdem besondere Umstände im Einzelfall eine Aussetzung der Vollziehung von Bescheiden über bei der Abfertigung erhobene Eingangsabgaben rechtfertigen können (BFHE 89, 82, 88, BStBl III 1967, 513, 515).
An dieser Rechtsprechung hält der Senat fest. Weder die Gründe des angefochtenen Beschlusses noch sonstige Erwägungen geben Veranlassung, anders zu entscheiden.
Mit den vom FG aufgegriffenen Einwendungen von Tipke (Betriebs- Berater --BB-- 1967, 365, 367; vgl. auch Tipke/Kruse, a.a.O., § 69 FGO Tz.4 b, mit einer Übersicht über den Streitstand) hat sich der Senat bereits in seinem Beschluß in BFHE 89, 82, 84, BStBl III 1967, 513 auseinandergesetzt. Er hat ausgeführt, der Hinweis auf § 100 Abs.1 FGO (im Beschluß in BFHE 87, 414, 416, BStBl III 1967 123) bedeute nur, daß für die Aussetzung der Vollziehung neben ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts ein "berechtigtes Interesse" an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes gegeben sein müsse, so, wie § 100 Abs.1 FGO nicht nur die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts voraussetzt, sondern auch verlangt, daß der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist; damit sei nicht etwa ausgesprochen, daß der Abgabenschuldner, der die Eingangsabgaben im Preis abgewälzt habe, durch einen rechtswidrigen Eingangsabgabenbescheid nicht in seinen Rechten verletzt werde. Das "berechtigte Interesse" darf auch nicht, wie vom FG (im Anschluß an List in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 8.Aufl., § 69 FGO Anm.25), als Rechtsschutzinteresse im Sinne einer Prozeßvoraussetzung verstanden werden. Vielmehr umschreibt dieser Ausdruck lediglich das besondere schutzwürdige Interesse des Antragstellers an einem vorläufigen Rechtsschutz, das für die Aussetzung der Vollziehung wegen ernstlicher Zweifel nach der Rechtsprechung des Senats vorliegen muß (vgl. Gräber, a.a.O., § 69 Anm.8 = S.194). Wie der Senat in seinen früheren Entscheidungen ausführlich begründet hat, besteht ein solches Interesse bei Eingangsabgaben, die schon bei der Abfertigung erhoben werden, regelmäßig nicht. Es trifft demnach auch nicht zu, daß --wie das FG anzunehmen scheint-- die Entscheidung über die Aussetzung oder Aufhebung davon abhängig gemacht werde, ob dem Steuerpflichtigen die Überwälzung der Abgaben im Preis gelingt oder nicht (vgl. insbesondere BFHE 89, 82, 88, BStBl III 1967, 513, 515; BFHE 96, 8, 13, BStBl II 1969, 528, 530).
Durchgreifende Bedenken gegen die Rechtsprechung des Senats beständen allerdings, wenn der Sollvorschrift des § 69 Abs.2 Satz 2 FGO entnommen werden müßte, daß keine "typischen" Ausnahmen von der Aussetzung der Vollziehung bei Vorliegen ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts gemacht werden dürfen. Denn dann wäre mit der Auslegung der Sollvorschrift durch den Senat --mangels schutzwürdigen Interesses des Betroffenen in der Regel keine Aussetzung der Vollziehung in den typischen Fällen der Erhebung von Eingangsabgaben bei der Abfertigung-- der vom Gesetz gezogene Rahmen überschritten (in diesem Sinne Kraft zum Senatsbeschluß VII B 46/66, Steuerrechtsprechung in Karteiform - Anmerkungen, § 69 FGO, R.12-13, II Nr.1; vgl. auch Tipke, BB 1967, 365, 367). Insoweit läge es nicht anders als in dem vom Bundesverfassungsgericht (Beschluß vom 14.Januar 1986 1 BvR 209/79, 1 BvR 221/79, BStBl II 1986, 376, 379, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1986, 257) entschiedenen Fall, in dem durch eine die Grenzen zulässiger Rechtsfortbildung überschreitende Auslegung eine gesetzlich vorgesehene Steuervergünstigung einer Personengruppe allgemein verweigert wird, und zwar mit Gründen, die das Gericht nach dem Gesetz nur im Einzelfall zur Verweigerung berechtigen. Der Senat vermag indessen weder dem Wortlaut noch, wie bereits in dem Beschluß in BFHE 87, 414, insbesondere S.417, BStBl III 1967, 123 begründet, dem Sinn des § 69 Abs.2 Satz 2 FGO zu entnehmen, daß Ausnahmen von der Soll-Regel der Aussetzung der Vollziehung bei ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides nicht typischer Art sein dürften. Für die Berücksichtigung solcher Besonderheiten des Einzelfalles, die eine Rückkehr zur Anwendung der gesetzlichen Regel --Aussetzung/Aufhebung bei ernstlichen Zweifeln-- rechtfertigen, läßt auch die Rechtsprechung des Senats Raum.
Besonderheiten, die eine Aufhebung der Vollziehung rechtfertigen könnten, liegen im Streitfalle, schon unter Berücksichtigung des verhältnismäßig geringen Abgabenbetrags, hinsichtlich dessen Vollziehungsaufhebung begehrt wird, nicht vor.
Auf die Frage, ob ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide bestehen, kommt es somit entgegen der Ansicht der Vorinstanz, die solche Zweifel bejaht hat, nicht an.
Fundstellen
Haufe-Index 61157 |
BStBl II 1986, 717 |
BFHE 146, 514 |
BFHE 1986, 514 |
BB 1986, 1703-1703 (S) |
DB 1986, 2062-2062 (S) |
HFR 1986, 525-526 (ST) |