Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer Körperschaftsteuer
Leitsatz (amtlich)
Pensionsansprüche, die sich Gesellschafter-Geschäftsführer einer Körperschaft für ihre bei der Gesellschaft geleistete Tätigkeit haben zusichern lassen, sind nur insoweit zu berücksichtigen, als die Gesamtbezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers (also Gehalt und zugesicherte Pension) sich als eine angemessene Gegenleistung darstellen.
Pensionsansprüche, die sich Gesellschafter-Geschäftsführer für ihre frühere Tätigkeit als Inhaber des von der Gesellschaft übernommenen Unternehmens zusichern lassen, können mit steuerlicher Wirkung für die Körperschaftsteuer nicht anerkannt werden.
Normenkette
EStG § 6 Ziff. 3; KStG § 6; KStDV § 17
Tatbestand
Die Beschwerdeführerin - Bfin. - (GmbH) ist mit Vertrag vom 11. April 1949 durch ihre beiden Gesellschafter, den Druckereibesitzer X mit einer Stammeinlage von 49 000 DM und seiner Ehefrau mit einer Stammeinlage von 1000 DM mit steuerlich anerkannter Wirkung vom 1. Januar 1949 gegründet worden. X, der nach § 5 des Gesellschaftsvertrages zum Geschäftsführer der Bfin. bestellt wurde, hat in Anrechnung auf seine Einlage das von ihm bis dahin als alleinigem Inhaber unter der Firma X-Druckereigesellschaft betriebene Handelsgeschäft eingebracht.
Am 1. Mai 1949 wurde zwischen der Bfin. und X ein Dienstvertrag geschlossen, nach dem X als alleiniger Geschäftsführer der Bfin. ein Gehalt von monatlich 1800 DM bezieht. Der Vertrag räumt ihm ferner für den Fall seiner Arbeitsunfähigkeit eine Invaliden- (Alters-) Rente ein, die auf 80 % seines Monatsgehalts bemessen sein soll, und für seine Ehefrau als Witwenpension 60 % seines Ruhegehalts vorsieht. Dieser Vertrag gilt ab Gründung der Bfin., also vom 1. Januar 1949 ab.
Streitig ist nun die von der Bfin. wegen dieser Pensionsverpflichtung in der Bilanz zum 31. Dezember 1949 gebildete Rückstellung. Als Rückstellung wird danach für 1949 nach dem Deckungskapital ein Betrag von 16 438 DM begehrt. Das Finanzamt hat jedoch in Höhe von 13 038 DM verdeckte Gewinnausschüttung angenommen, in dem es die von der Bfin. für ihren Geschäftsführer gebuchten Aufwendungen
Gehalt - - - - - - - - 21.600 DM Rückstellung - - - - - 16.438 DM ---------------------- 38.038 DMnur in Höhe von 25.000 DM als seiner Arbeitsleistung angemessen angesehen hat.
Die GmbH wandte sich hiergegen. Ausweislich der gutachtlichen Stellungnahme der Industrie- und Handelskammer sei nicht anzunehmen, daß in der Wirtschaft heute hochqualifizierte ältere Angestellte ohne Pensionszusage zu bekommen seien. X als Geschäftsführer weise Qualitäten auf, die die Bfin. veranlaßt hätten, ihm zuzubilligen, was sie auch einem fremden Geschäftsführer nicht hätte versagen können.
Die Berufung hatte zum Teil Erfolg. Das Finanzgericht war der Ansicht, daß Pensionsverpflichtungen in Form gewinnmindernder Rückstellungen bei Gesellschafter-Geschäftsführern nur insoweit anzuerkennen seien, als die Gesamtbezüge sich als angemessene Gegenleistung für ihre Tätigkeit darstellten (vergleiche Erläuterungsbuch zum Körperschaftsteuergesetz von Blümich-Klein-Steinbring, 2. Aufl. Anm. 4e Abs. 3 zu § 6 des Körperschaftsteuergesetzes, S. 230). Es prüfte den Aufgabenbereich des Gesellschafter-Geschäftsführers, versuchte mit Hilfe eines Vergleichsbetriebes zu ermitteln, welche Bezüge einem fremden Geschäftsführer mit einem gleichen Aufgabenkreis und gleichen Leistungen zugebilligt würden, und gab auch der Industrie- und Handelskammer die Möglichkeit einer Stellungnahme. Dem Grunde nach sah es unter Berücksichtigung des Gehaltes von 1800 DM monatlich eine Pensionszusage als gerechtfertigt an, obwohl der Gesellschafter-Geschäftsführer das 55. Lebensjahr bereits vollendet habe. Es war aber der Ansicht, daß die Rückstellung überhöht und teilweise durch die Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers in der Einzelfirma beeinflußt sei. Beachtlich seien auch die Ergebnisse, mit denen die Firma nach der Währungsumstellung abgeschnitten habe. Für das Jahr 1949 sei ein Gewinn von 5354,66 DM ausgewiesen worden, während das Jahr 1950 mit einem Verlust von 16 512,47 DM und das Jahr 1951 mit einem Verlust von 7129,66 DM abgeschnitten habe. Es sei zuzugeben, daß die Verluste auch durch hohe Sonderabschreibungen nach § 7a ff. des Einkommensteuergesetzes mit bedingt seien. Bedeutsam seien aber die hohen Leistungen an X in Form von Pachtzahlungen, des Geschäftsführergehaltes und der Pensionszusage gewesen. Unter Berücksichtigung aller Verhältnisse kam das Finanzgericht zu der Ansicht, daß ein höherer Betrag als 25 % des Barlohnes für die Zuführung zur Pensionsrückstellung nicht gerechtfertigt sei Eine Erhöhung auf 50 % könne nach einer längeren Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers in der GmbH, also nach etwa drei bis fünf Jahren, erwogen werden.
Die Rechtsbeschwerde (Rb.) wendet sich in Ausführungen tatsächlicher Natur gegen die Vorentscheidung. Sie bestreitet, daß die Pensionsanwartschaft auch mit der Tätigkeit ihres Gesellschafter-Geschäftsführers bei der Einzelfirma zusammenhänge. Nach dem Urteil des Reichsfinanzhofs III 54/40 vom 6. Februar 1941, Reichssteuerblatt (RStBl) S. 444, seien bei Gesellschafter-Geschäftsführern höhere Gehälter anzusetzen als bei fremden Arbeitskräften, da sie ein größeres Interesse am Betriebe hätten. Des weiteren bemüht sich die Rb. durch Vergleichszahlen aus anderen Betrieben den Nachweis zu führen, daß ihre Rückstellung nicht überhöht sei. Der Entscheidung des Finanzgerichts liege auch insofern ein Irrtum zugrunde, als es übersehen habe, daß die Industrie- und Handelskammer in ihrer Stellungnahme die Rückstellung der GmbH anerkannt habe.
Entscheidungsgründe
Die Rb. ist nicht begründet.
Zu der Streitfrage hat der Reichsfinanzhof in der Entscheidung I A 180/33 vom 15. Mai 1934, RStBl S. 950, Stellung genommen. Pensionsansprüche, die sich Gesellschafter-Geschäftsführer zusichern lassen, sind hiernach nur insoweit zu berücksichtigen, als die Gesamtbezüge (also Gehalt und zugesicherte Pension) sich als angemessene Gegenleistung darstellen. Bei Bemessung der Höhe der Pensionszusage darf die frühere Tätigkeit eines Gesellschafter-Geschäftsführers als Inhaber des von der Gesellschaft übernommenen Unternehmens nicht berücksichtigt werden. Ebenso Entscheidung des Reichsfinanzhofs I A 140, 141/31 vom 19. Mai 1931, Slg. Bd. 29 S. 3, RStBl S. 499. Der Senat tritt diesen Rechtsgrundsätzen bei. Von ihnen ist auch das Finanzgericht ausgegangen.
Die Höhe der angemessenen Bezüge ist im wesentlichen Tatsachenwürdigung. Da hierbei die Verhältnisse des einzelnen Falles eine entscheidende Rolle spielen und die Betriebe stets gewisse Abweichungen aufweisen, lassen sich die angemessenen Bezüge nicht rein rechnerisch feststellen. Sie müssen geschätzt werden. Der Bundesfinanzhof hat lediglich zu prüfen, ob das Finanzgericht zu seiner Schätzung kommen konnte, nicht ob es zu ihr kommen mußte. Dies ist zu bejahen.
Es liegt keine mangelnde Aufklärung durch das Finanzgericht vor. Es hat angemessene Erhebungen gepflogen und sich bemüht, den besonderen Verhältnissen der Bfin. gerecht zu werden. Das Finanzgericht hat möglicherweise bei seiner Entscheidung übersehen, daß die Industrie- und Handelskammer am Schluß ihres Schreibens vom 15. August 1953 die Pensionsrückstellung der GmbH anerkannt hat. Die mehrfachen Schreiben der Industrie- und Handelskammer enthalten aber einen erheblichen Spielraum für den Hundertsatz der Pensionsanwartschaft zu den Barbezügen. Die Industrie- und Handelskammer spricht auch von 25 % der Barbezüge und weist auf die Verhältnisse bei den Beamten hin. Es kann nicht gesagt werden, daß das Finanzgericht die Stellungnahme der Industrie- und Handelskammer unbeachtet gelassen hat, ganz abgesehen davon, daß das Finanzgericht nicht an diese Stellungnahme gebunden war. Es ist nicht anzunehmen, daß das Versehen des Finanzgerichts seine endgültige Entscheidung beeinflußt hat.
Die Rb. wird deshalb als unbegründet zurückgewiesen.
Fundstellen
Haufe-Index 408356 |
BStBl III 1956, 30 |
BFHE 1956, 79 |
BFHE 62, 79 |
BB 1956, 167 |
DB 1956, 102 |